2023年改制税款调研报告.docx

改制税款调研报告 目前，由于我国涉及企业改制的相关税收政策法规的滞后和不完善，加之税务机关对改制企业税收管理的缺位，在企业改制过程中暴露出一系列的税收问题，对税务机关依法治税提出了新的挑战。本文针对改制企业税款追缴问题，从调查我县企业改制情况入手，探讨对企业改制前的欠税及偷骗税追缴的对策。 一、改制企业税款追缴所面临的问题及原因分析 近几年来，XX县区按照上级政府的要求对国有、集体企业按照“产权明晰、人企别离、机制灵活、公转民营〞的目标进行深化改制。直至2022年底，全县所有国有、集体企业的新一轮改制已根本完成。企业改制的主要形式有以下几种：公司制改造、股份合作制改造、资产整体出售式改造等资带债式改造、破产重组式改造、兼并式改造（又分为购置式兼并、控股式兼并、承担债务式兼并、吸收股份式兼并四种）、分立式改造（又分为存续分立和新设分立两种）。改制企业法人登记变化的方式有三种：一是原企业法人登记变更，改制前的企业法人变更为改制后的企业法人，如股份合作制改造等；二是原企业法人登记注销，设立新的法人企业或并入其它法人企业。比较典型的有破产重组式改造、购置式兼并和承担债务式兼并、新设分立等；三是原企业法人登记不变，别离出局部资产又设立新的法人企业或被其它法人企业吸收。比较典型的有存续分立、公司制改造中的局部改造、等资带债式改造等。而对于采用公司制改造或资产整体出售式改造的企业还有原企业法人变更，或原企业法人注销、新设立企业法人的情形。 （一）面临的问题 调查发现，局部纳税人借企业改制之名、行偷逃税之实的现象相当严重。其中：利用企业改制，采用多种手段逃避税务机关对其欠税及偷骗税的追缴，导致巨额税款流失的问题尤为突出。主要有两种类型： 1、采用“金蝉脱壳〞方式逃避税款追缴。 国有、集体企业在改制中普遍存在陈欠税款，一些企业及地方主管部门往往把企业改制当作是帮助企业甩掉欠税“包袱〞的好时机。在改制企业资产重组过程中常常以增强改制企业竞争能力或按上市公司要求进行改制为名，采用多种方式将其优质资产及效益较好的业务别离转移出来经营，而将其不良资产和绝大局部债务（含欠税）挂在名存实亡的老企业，以根本丧失财产责任能力的原企业应付债权人。也导致税务部门对其欠税难以追缴，只能转作呆欠、死欠等待核销。主要手段有以下两种： 一是“优质资产剥离重组〞。即将老企业的优质资产和效益较好的业务别离出来并入其它企业或与其它企业重组成新的法人企业（非简单的企业分立），而将欠税及非该资产担保的债务仍留在老企业。 二是“等资带债转让重组〞。在等资带债式改制中，对主要资产已被商业银行抵押的改制企业，经银行同意由他人收购该资产并承担相应的银行债务，而欠税因尚未实行抵押担保，故仍挂在原已成为“空壳〞的企业。 2、采用“恶意注销〞方式逃避对税款的追缴。 少数纳税人在企业改制过程中采用“恶意注销〞方式来逃避税务机关对其欠税及偷骗税的追缴，已成为当前纳税人偷逃税的新动向。经调查主要手段有两种： 一是利用工商部门撤消营业执照进行恶意注销。局部企业为逃避欠税等债务的清偿，采用成心不办理工商登记年检等方式迫使工商行政管理部门撤消其营业执照。客观形成企业法人消亡、纳税主体已不存在的法律事实，从而逃避债权人对其欠税等债务的追偿。 二是通过转移资产、申请企业解散进行“恶意注销〞。最近笔者在调查中就发现多起此种恶意注销逃避对偷骗税追缴的案例。当纳税人采用帐外经营或虚开增值税专用发票等隐形手段进行偷骗税时，由于其违法行为的发生时间与税务稽查部门发现和查处的时间客观上存在一个时间差，少数不法分子利用了这一时间差，在进行虚开增值税专用发票等偷骗税活动后，马上利用企业改制、资产重组等方式转移资产，并入他人企业合股经营或以他人名义注册成立新的法人企业。然后向工商行政管理部门申请原企业法人解散注销。当税务稽查部门事后由发票来源地税务部门来函协查或通过举报获取纳税人偷骗税线索，立案检查时才发现涉案企业已注销。更有甚者少数纳税人竟在税务稽查部门立案检查后、税务处理决定书送达之前将企业恶意注销。对此税务部门通常的结论是：鉴于涉案企业已注销，原有的纳税主体已消失，查处的偷骗税无法追缴，决定终止检查或终止执行。 （二）原因分析 分析产生上述问题的原因，笔者认为主要有以下两个方面： 1.我国针对企业改制的税收法律不完善，使税务机关依法治税陷入了困境。对企业在改制过程中纳税人发生变更或注销及资产重组后，其欠缴的税款及偷骗税款如何追缴的问题，暴露出我国现行的税收法律严重滞后的缺陷。仅在税收征管法第48条中对纳税人合并、分立时未缴清的税款明确由合并后的纳税人承担或由分立后的纳税人承担连带责任。而对采用其它改制方式的企业欠税及偷骗税款如何追缴的问题尚无明确的规定，导致基层税务部门对改制企业的税款追缴问题束手无策。 2.基层税务部门对改制企业税收管理的缺位，给不法分子有了可乘之机。局部地区的基层税务部门由于被动地参与当地政府组织的企业改制工作，对企业改制给税收工作带来的影响尚未引起重视，对企业改制过程中暴露出的税收问题未能认真研究、及时反映和采取应有的措施。特别是对改制企业欠税的清理、资产变动的监控、税收检查结算等方面均存在不到位的现象，给不法分子逃避追缴税款有了可乘之机。主要表现为： 一是改制前清缴欠税的措施不力。多数地区对改制企业清欠措施不力，清理入库欠税占欠税总额的比重较小。特别是对局部企业在改制或注销前以及税收检查期间转移资产逃避追缴税款的行为，未能及时采取税收征管法赋与税务机关的税收保全措施。 二是对改制企业资产变动监控不够。根据税收征管法第49条规定“欠税人在处分不动产或大额资产时，应当向税务机关报告〞。而基层税务部门对有欠税的企业在改制过程中处分和变相转移大额资产和不动产缺少监控措施，往往事后才知道，错过税款追缴的最正确时机。 三是税收检查结算不到位。基层税务部门理应在企业改制和注销前对其纳税情况及欠缴税款进行全面检查结算，以确定企业改制时欠缴国家税款的债务数额。而局部基层税务管理部门仅凭企业帐面数据和税务机关计算机内反映的纳税人申报数进行简单核对后就出据确认改制企业欠税债务的证明，或在企业改制文件上草率签字，导致企业改制前应查补的偷骗税款税务机关未能及时发现和申报债权。而税务稽查部门事后立案查出企业改制前的偷骗税款，企业却以基层税务管理部门在改制前已结算或签字，改制时尚未明确该笔债务，改制后的企业拒绝缴纳。 二、改制企业税款追缴的对策分析研究 对改制企业税款的追缴，从内容上可分为：对改制企业自行申报的欠缴税款的追缴和对改制企业税收检查应查补偷骗税款的追缴两个局部；从追偿时间上可分为：在企业改制前追缴和在企业改制后追缴两个时期。笔者认为：在企业改制前追缴欠税和偷骗税款的对策主要是通过完善对改制企业的税收管理来实现；在企业改制后追缴改制前企业的欠税和偷骗税的对策在我国有关企业改制的现行税收法规不完善的情况下，应依据税法原理和民法中债的理论及相关法律寻求追缴的对策。 （一）完善改制企业的税收管理 针对基层税务机关对改制企业税收管理缺位的问题，笔者认为应主要从以下三个方面进行完善： 1.监控改制企业资产的变动，采取有效措施追缴税款。基层税务管理部门要主动参与地方政府组织的企业改制工作，及时掌握辖区内企业改制的动态，采取有效的措施积极追缴欠税。特别要注重加强对改制企业资产变动的监控。按照税收征管法第49条及其实施细那么第77条规定，对欠缴税款5万元以上的企业，处分其不动产或大额资产之前，监督企业实行先报告后处分的制度。并对其处分的资产按税收征管法第45条规定的要求执行税收优先权；发现其利用资产重组等方式转移隐匿资产、逃避追缴税款的现象，应按税收征管法第38条的要求及时采取税收保全措施；对其无偿转让财产或以明显不合理的低价转让财产的，应按税收征管法第50条规定向人民法院申请对其转让资产的行为行使撤销权。 2.标准改制企业在法人登记变更或注销基准日前税收债务的检查确认工作。改制企业在法人变更或注销基准日前的欠税及应查补的偷骗税是改制企业债务的主要组成局部，在企业改制前能否准确确认将直接影响到改制企业净资产的计算和国家债权的申报及追偿。因此基层税务机关对此要引起高度重视，标准操作。税务机关要对改制企业在法人变更或注销基准日前的纳税情况进行专项检查（检查期限一般掌握从上次全面检查至法人变更或注销基准日，假设发现重大涉税违法行为检查期限可向前延伸）。确认改制企业的应纳税款、多缴税款、留抵税款、欠税和应查补的偷骗税款、滞纳金和罚款，并出具改制企业税务专项检查报告。对改制企业未经税务机关检查确认的欠缴税款，不能作为确认其税收债务的合法依据。基层税务机关对改制企业或政府改制管理部门自行委托社会中介机构评估或审查确认的改制企业欠税债务具有最终否认权，并可追诉相关责任。 3.加强与政府改制管理部门和工商行政管理部门的协作，严防改制企业采用“金蝉脱壳〞和“恶意注销〞方式逃避税款的追缴。首先，要标准改制企业税务变更结算和税务注销清算。政府改制管理部门要将税务变更结算作为改制中对法人变更企业进行清产核资的必经程序；工商行政管理部门要将税务注销清算作为对企业法人注销清算的必经程序。在注销法人工商登记前要求申请企业必须提供税务注销清算的相关文件。建议国家税务总局与国家工商行政管理局尽快协调明确法人被撤消营业执照后需进行注销清算才予注销法人登记。笔者认为：国家工商行政管理局在撤消营业执照的同时，未经清算而强制注销企业法人资格的规定与民法通那么相冲突，应予纠正。其次，基层税务部门要积极参与企业的改制工作，检查确认改制企业的欠缴税款，落实清缴的措施。对法人登记变更的企业在改制前一时难以清回的欠税应以依法确定法人变更后欠税归还的责任人。对欠税数额较大、难以清理入库的欠税，为防止采取强制措施对改制企业生产经营带来不良影响，建议国家税务总局会同有关部门将欠税作为国家债权，比照“债转股〞方式，制订“欠税转股〞的有关法规政策，移交政府国有资产投资机构管理。这样不仅有利于企业产权制度改革和优化改制企业资产负债结构，而且可有效地防止一时难以清回欠税的流失，盘活企业欠缴国家的财政资产。对法人登记注销的企业，基层税务机关要及时进行税务注销清算、申报国家欠税债权，按破产法和民事诉讼法确定的清偿程序追缴税款。 （二）对企业改制前欠缴税款追缴的对策分析 针对企业改制前的大量欠税和改制后税务稽查部门查处企业改制前的偷骗税款难以追缴入库的问题，笔者认为：除建议国家税务总局尽快完善对改制企业税收管理的政策法规外，税务机关应依据税法原理和民法等相关规定中寻找追缴的对策及依据。 税法与民法之间存在密切的联系。税法的调整通常是以民法的调整为根底的，经由民法调整所确立的私法程序对税法的有效调整起着重用的作用。因此税法与民法之间存在着法律调整上的互补关系。目前关于税收实体法律关系的性质有两种不同的观点：“权力关系说〞和“公法性质的债权债务关系说〞。目前越来越多的国家将税收法律关系定位于“公法性质的债权债务关系〞，因此从理论上讲，税收征纳实体法律关系实质上是国家与纳税人之间的一种优于一般债权债务关系的公法性质的债权债务关系，可作为民法调整的范围。笔者认为：无论从理论上，还是从我国的立法原那么上都似侧重于实体法律关系定位于“公法性质的债权债务关系〞，有的税收法律关系是可以适用民法的。因此对企业改制前的欠税和应查补的偷骗税款、滞纳金的追缴，在现行税法还没有明确规定的情况下，可依据民法寻找对策依据，但行政处分性质的罚款不属民法调整的范围。 我国民法中的债权债务理论对企业法人变化后的债务承担问题有两个重要原那么：一是企业法人财产