会计之友2023年第6期FRIENDSOFACCOUNTING准则制度“控制”是合并会计政策的核心问题，也是确定报告主体边界及报告主体构成的基本原则。在合并会计领域，控制因涉及独立的主体而拥有独特的理论内涵。那么，两个主体之间的关系达到何种程度时可以忽略其法律边界？作为一个报告主体列报其财务信息，需要一个主体控制另一个主体的资产，然而将控制的概念与资产的定义保持一致，在确定合并范围时将面临应用上的困难，因为它忽略了主体之间的法律隔离和控制的实现方式。会计实践中基于控制确定合并范围有三种模型：控制主体模型、共同控制模型以及风险和报酬模型。20世纪80年代以前，关于控制的认识主要基于多数股权或表决权，即法定控制。法定控制逻辑下，权力来源于法律、公司章程以及合同约定。20世纪80年代以后，特殊目的实体（SPE）或可变利益实体（VIE）的大量出现推动了实质性控制的发展，在这类实体中控制可能并非基于表决权而存在。风险和报酬模型曾被广泛应用于SPE或VIE的合并，但因其仅强调利益这单一控制构成要素而忽略了对权力的识别，因此存在固有缺陷。次贷危机后，IASB和FASB纷纷放弃风险和报酬模型，引入权力因素作为评估结构化主体[1]或VIE这类实体控制权的首要与核心标准①。不同的是，IASB建立了针对所有实体的单一控制模型，FASB则保留了两套并行的合并模型。会计准则是资本市场金融创新的准绳，也是金融监管的依据。继安然事件后，次贷危机再一次暴露了“表外工具”因未纳入合并报表所造成的风险不透明问题，将更多的结构化主体纳入合并范围以进一步增加财务报表透明度、降低金融市场风险已成共识。但无论从法定控制到实质性控制，还是从基于表决权到不基于表决权，早期控制概念中“控制对象”被认定为决策机构（如股东大会、董事会）、财务与经营政策以及资产，但无法适用于结构化主体，因为这类实体可能被设计成不存在控制对象。次贷危机后，IASB的单一合并模型与FASB的VIE合并模型均将控制对象界定为“相关活动”，即对实体经济回报具有重大影响的活动。结构化主体可能不存在决策机构，财务与经营政策也可能事先已确定，但结构化主体与一般企业都存在相关活动，而相关活动与决策机构、财务与经营政策以及资产相关，尽管其中一个或多个可能不存在。因此，通过将控制对象界定为相关活动为识别结构化主体的权力进而将其纳入合并范围提供了可能。【摘要】合并会计中控制的概念因涉及独立的主体而拥有独特的理论内涵与实践基础。权力...
