第1205讲　境外应纳税所得额计算及亏损弥补等规定_create.pdf

注册会计师-税法注册会计师-税法 第 1 页第 05 讲 境外应纳税所得额计算及亏损弥补等规定第 05 讲 境外应纳税所得额计算及亏损弥补等规定 【知识点】境外所得税收管理（三）其他相关规定【知识点】境外所得税收管理（三）其他相关规定 一、【典型例题2016】一、【典型例题2016】我国居民企业甲在境外进行了投资，相关投资结构及持股比例如下：2015 年经营及分配状况如下：（1）B 国企业所得税税率为 30，预提所得税税率为 12，丙企业应纳税所得总额 800 万元，丙企业将部分税后利润按持股比例进行了分配。（2）A 国企业所得税税率为 20，预提所得税税率为 10。乙企业应纳税所得总额（该应纳税所得总额已包含投资收益还原计算的间接税款）1000 万元，其中来自丙企业的投资收益为 100 万元，按照 12 的税率缴纳 B 国预提所得税 12 万元；乙企业在 A 国享受税收抵免后实际缴纳的税额 180 万元，乙企业将全部税后利润按持股比例进行了分配。（3）居民企业甲适用的企业所得税税率 25，其中来自境内的应纳税所得额为 2400 万元。要求：（1）简述居民企业可适用境外所得税收抵免的税额范围。（2）判断企业丙分回企业甲的投资收益能否适用间接抵免优惠政策并说明理由。（3）判断企业乙分回企业甲的投资收益能否适用间接抵免优惠政策并说明理由。（4）计算企业乙所纳税额属于由企业甲负担的税额。（5）计算企业甲取得来源于企业乙投资收益的抵免限额。（6）计算企业甲取得来源于企业乙投资收益的实际抵免限额。正确答案（1）居民企业可以就其取得的境外所得直接缴纳和间接负担的境外企业所得性质的税额进行抵免。（2）企业丙不适用间接抵免优惠政策。企业甲持有企业丙的比例503015，低于 20。（3）企业乙适用间接抵免优惠政策。企业甲持有企业乙的比例为 50，大于 20。（4）企业乙所纳税额属于由企业甲负担的税额企业乙就利润和投资收益所实际缴纳的税额（18012）企业乙间接负担的税额 0企业乙向一家上一层企业分配的股息（红利）404本层企业所得税后利润额 80896（万元）。（5）企业甲境外所得80850404（万元），A 国的应纳税所得额40496500（万元），抵免限额（2400500）25500（2400500）125（万元）。（6）可抵免境外税额9640410136.4（万元）抵免限额125（万元）当年实际可抵免的税额为 125 万元。二、其他相关规定二、其他相关规定 （一）境外应纳税所得额的计算 1.居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得，无论是否汇回中国境内，旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-税法注册会计师-税法 第 2 页均应计入该企业所属纳税年度的境外应纳税所得额。2.从境外收到的股息、红利、利息等 境外投资性所得境外投资性所得一般表现为 毛所得毛所得，应对在计算企业总所得额时已作统一扣除的成本费用中与境外所得有关的部分，在该境外所得中对应调整扣除后，才能作为计算境外税额抵免限额的境外应纳税所得额。所得 调整扣除项目 股息、红利 与境外投资业务有关的项目研究、融资成本和管理费用 利息 为取得该项利息而发生的相应的融资成本和相关费用 租金 融资租赁业务：对应调整扣除其融资成本；经营租赁业务：对应调整扣除租赁物相应的折旧或折耗 特许权使用费 提供特许使用的资产的研发、摊销等费用 财产转让 被转让财产的成本净值和相关费用【典型例题】中国 A 银行向甲国某企业贷出 500 万元，合同约定的利率为 5。2020 年 A 银行收到甲国企业就应付利息 25 万元扣除已在甲国扣缴的预提所得税 2.5 万元（预提所得税税率为 10）后的 22.5 万元税后利息。A 银行应纳税所得总额为 1000 万元，已在应纳税所得总额中扣除的该笔境外贷款的融资成本为本金的 4。分析并计算该银行应纳税所得总额中境外利息收入的应纳税所得额。正确答案境外利息收入总额税后利息 22.5已扣除税额 2.525（万元）对应调整扣除相关成本费用后的应纳税所得额2550045（万元）该境外利息收入用于计算境外税额抵免限额的应纳税所得额为 5 万元。3.境外分支机构亏损的弥补 在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家（地区）设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补。企业在同一纳税年度的境内外所得加总为正数的，其境外分支机构发生的亏损，由于上述结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分（以下称为非实际亏损额），今后在该分支机构的结转弥补期限 不受 5 年不受 5 年期限制期限制。即：（1）如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额 加总后和为零或正数加总后和为零或正数，则其当年度境外分支机构的非实际亏损额可 无限期向后结转弥补无限期向后结转弥补；（2）如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额 加总后和为负数加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额超过企业盈利额部分的实际亏损额，按规定期限进行亏损弥补，未超过企业盈利额部分的非实际亏损额仍可无限期向后结转弥补。【典型例题】中国境内 A 居民企业 2020 年度境内外净所得为 160 万元。其中，境内所得的应纳税所得额为 300 万元；设在甲国的分支机构当年度应纳税所得额为 100 万元；设在乙国的分支机构当年度应纳税所得额为300 万元；A 企业当年度从乙国取得利息所得的应纳税所得额为 60 万元。要求：计算该企业当年度境内、外所得的应纳税所得额。正确答案（1）A 企业当年度境内外净所得为 160 万元，其发生在乙国分支机构的当年度亏损额 300 万元，仅可以用从该国取得的利息 60 万元弥补，未能弥补的非实际亏损额 240 万元，不得从当年度企业其他盈利中弥补。因此，相应调整后 A 企业当年境内、外应纳税所得额为：旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-税法注册会计师-税法 第 3 页境内应纳税所得额300（万元）；甲国应纳税所得额100（万元）；乙国应纳税所得额240（万元）；A 企业当年度应纳税所得总额400（万元）。（2）A 企业当年度境外乙国未弥补的非实际亏损共 240 万元，允许 A 企业以其来自乙国以后年度的所得无限期结转弥补。【改编】假设乙国的应纳税所得额为500 万元。则 A 企业当年度应纳税所得总额依然是 400 万元。其中：100 万元为实际亏损，400 万元为非实际亏损额。（二）可予抵免境外所得税税额的确认 不应作为可抵免境外所得税税额的情形如下：1.按照境外所得税法律及相关规定属于 错缴或错征错缴或错征的境外所得税税款；2.按照税收协定规定 不应征收的不应征收的境外所得税税款；3.因少缴或迟缴境外所得税而追加的 利息、滞纳金或罚款利息、滞纳金或罚款；4.境外所得税纳税人或其利害关系人从境外征税主体得到 实际返还或补偿实际返还或补偿的境外所得税税款；5.按照我国规定已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款；6.按照主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。（三）税收饶让抵免应纳税额的确定 1.居民企业从与我国政府订立税收协定（或安排）的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受了免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协定规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作为企业实际缴纳的境外所得税额用于办理税收抵免。2.企业取得的境外所得根据来源国税收法律法规不判定为所在国应税所得，而按中国税收法律法规规定属于应税所得的，不属于税收饶让抵免范畴，应全额按中国税收法律法规规定缴纳企业所得税。3.境外所得采用简易办法计算抵免额的，不适用饶让抵免。（四）简易办法计算抵免 1.企业从境外取得 营业利润所得营业利润所得以及符合境外税额间接抵免条件的 股息所得股息所得，虽有所得来源国（地区）政府机关核发的具有纳税性质的凭证或证明，但因客观原因无法真实、准确地确认应当缴纳并已经实际缴纳的境外所得税税额的，除就该所得直接缴纳及间接负担的税额在所得来源国（地区）的实际有效税率低于 12.5的外，可按境外应纳税所得额的 12.512.5作为抵免限额，企业按该国（地区）税务机关或政府机关核发的具有纳税性质凭证或证明的金额，其不超过抵免限额的部分，准予抵免；超过的部分不得抵免。2.企业从境外取得营业利润所得以及符合境外税额间接抵免条件的股息所得，凡就该所得缴纳及间接负担的税额在所得来源国（地区）的法定税率且其实际有效税率明显高于我国的，可直接以按本规定计算的境外应纳税所得额和我国企业所得税法规定的税率计算的抵免限额作为可抵免的已在境外实际缴纳的企业所得税税额。（五）境外分支机构与我国对应纳税年度的确定 1.企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其计算生产、经营所得的纳税年度与我国规定的纳税年度不一致的，与我国纳税年度当年度相对应的境外纳税年度，应为在我国有关纳税年度中任何一日结束的境外纳税年度。2.企业取得境外股息所得实现日为 被投资方作出利润分配决定的日期被投资方作出利润分配决定的日期，不论该利润分配是否包括以前年度未分配利润，均应作为该股息所得实现日所在的我国纳税年度所得计算抵免。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-税法注册会计师-税法 第 4 页【典型例题】某居民企业在 A 国的分公司，按 A 国法律规定，计算当期利润年度为每年 10 月 1 日至次年 9 月 30 日。正确答案该分公司按 A 国规定计算 2020 年 10 月 1 日至次年 9 月 30 日期间（即 A 国 20202021 年度）的营业利润及其已纳税额，应在我国 2021 年度计算纳税及境外税额抵免。【小结】熟悉基本规定。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823