第0159-0160讲义_审计_基础精讲_荆　晶_第五模块　两个沟通三个利用——第十七部分　审计沟通_Password_Removed.pdf

20222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通第五模块两个沟通三个利用第五模块两个沟通三个利用第十七部分第十八部分第十九部分审计沟通注册会计师利用他人的工作对集团财务报表审计的特殊考虑第十七部分审计沟通第十七部分审计沟通目录第 59 讲与治理层沟通第 60 讲与前任注册会计师沟通考情分析本部分属于考试的次重点部分，但基本每年均有考题。相对来说，与治理层的沟通比前后任注册会计师的沟通出题的概率高一些。考题主要以客观题客观题形式出现。第第 5959 讲与治理层沟通讲与治理层沟通考情分析从近几年的考试情况来看，考题多以客观题客观题形式出现。2016 年底最新修订的审计准则新增了与治理层沟通的部分细节内容。考点提示本讲涉及的考点分为：考点一考点二考点三考点四考点五与治理层沟通的根本原因、作用、总体要求和目的沟通的对象沟通的事项沟通的过程沟通的记录考点一考点一与治理层沟通的根本原因、作用、总体要求和目的与治理层沟通的根本原因、作用、总体要求和目的1.区分治理层和管理层（1）常见的治理层与治理机构股东会、监事会、董事会及下设委员会。（2）常见的管理层总经理、副经理、首席财务官（CFO）、总会计师、财务总监等。2.与治理层沟通的根本原因治理层在财务报告编制过程的监督监督与注册会计师对财务报表审计职责方面存在着共同的关注点共同的关注点，在履行职责方面存在着很强的互补性互补性。3.与治理层沟通的作用（1）注册会计师和治理层了解与审计相关的背景事项，并建立建设性的工作关系建立建设性的工作关系，在建立这种关系时，注册会计师需要保持独立性和客观性；（2）注册会计师向治理层获取与审计相关的信息获取与审计相关的信息，例如，治理层可以帮助注册会计师了解被审计第 1页旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通单位及其环境，确定审计证据的适当来源，以及提供有关具体交易或事项的信息；（3）治理层履行其对财务报告过程的监督责任监督责任，从而降低财务报表重大错报风险。4.与治理层沟通的总体要求注册会计师应当就与财务报表审计相关审计相关且与治理层责任相关的治理层责任相关的重大事项，以适当的方式及时与治理层进行明晰的沟通。5.与治理层沟通的主要目的（1）就注册会计师与财务报告审计相关的责任、计划的审计范围和时间安排审计相关的责任、计划的审计范围和时间安排的总体情况，与治理层进行清晰的沟通；（2）向治理层获取与审计相关的信息与审计相关的信息；（3）及时向治理层通报审计中发现的与治理层对财务报告过程的监督责任治理层对财务报告过程的监督责任相关的重大事项；（4）推动注册会计师和治理层之间有效的双向沟通双向沟通。考点二考点二沟通的对象沟通的对象-【找谁沟通】【找谁沟通】第 2页项目内容总体要求1.确定沟通对象的一般要求一般要求：（1）确定适当的沟通人员，适当人员可能因沟通事项的不同而不同。例如，独立独立性性问题的沟通，其沟通对象最好是被审计单位治理结构中有权决定聘任、解聘注册会计师的组织或人员。再如，有关管理层的胜任能力胜任能力和诚信问题诚信问题方面的事项，就不宜与兼任高级管理职务的治理层成员沟通。（2）确定适当的沟通人员时应当利用的信息。在确定与哪些适当人员沟通特定事项时，注册会计师应当利用在了解被审计单位及其环境时了解被审计单位及其环境时获取的有关治理结构和治理过程的信息。2.需要商定沟通对象的特殊情形：通常，被审计单位也会指定其治理结构中相对固定的人员或组织（如审计委员会审计委员会）负责与注册会计师进行沟通。如果由于被审计单位的治理结构没有被清楚地界定，导致注册会计师无法清楚地识别适当的沟通对象，被审计单位也没有指定适当的沟通对象，注册会计师就应当尽早与审计委托人委托人商定沟通对象。与治理层的下设组织或个人沟通1.决定与治理层下设组织或个人沟通时应当考虑的主要因素（没必要全部事项整体沟通）：（1）治理层的下设组织与治理层各自的责任各自的责任；（2）拟沟通事项的性质性质；（3）相关法律法规的要求；（4）下设组织是否有权是否有权就沟通的信息采取行动，以及是否能够提供注册会计师可能需要的进一步信息和解释。2.被审计单位设有审计委员会或监事会审计委员会或监事会的情形。尽管审计委员会的具体权力和职责可能不同，但与其沟通已成为注册会计师与治理层沟通的一个关键要素。良好的治理原则建议审计委员会：（1）邀请注册会计师定期参加定期参加审计委员会会议；旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块第五模块两个沟通三个利用第十七部分两个沟通三个利用第十七部分审计沟通审计沟通，考点三沟通的事项【沟通什么】考点三沟通的事项【沟通什么】注册会计师与治理层沟通的事项包括：1.注册会计师与财务报表审计相关的责任责任；2.计划的审计范围和时间安排范围和时间安排；3.审计中发现的重大问题重大问题；4.值得关注的内部控制缺陷内部控制缺陷；5.注册会计师的独立性独立性；6.补充事项。第 3页项目内容（一）注册会计师与财务报表审计相关的责任注册会计师应当与治理层沟通注册会计师与财务报表审计相关的责任。包括：（1）注册会计师负责对管理层在治理层监督下编制的财务报表形成和发表意见；（2）财务报表审计并不减轻并不减轻管理层或治理层的责任。向治理层提供审计业务约定书或其他适当形式的书面协议的副本，可能是与其就下列相关事项进行沟通的适当方式：（1）注册会计师按照审计准则执行审计工作的责任，主要集中在对财务报表发表意见上。审计准则要求沟通的事项包括财务报表审计中发现的、与治理层对财务报告过程的监督有关的重大事项；（2）审计准则并不要求并不要求注册会计师设计程序来识别与治理层沟通的补充事项；（3）当中国注册会计师审计准则第 1504 在审计报告中沟通关键审计事项适用时，注册会计师确定并在审计报告中沟通关键审计事项关键审计事项的责任。（4）法律法规的规定、与被审计单位的协议或适用于该业务的其他规定，注册会计师沟通特定事项的责任（如适用）。（二）计划的审计审计范围范围和时时间安排间安排1.在与治理层就计划的审计范围和时间安排进行沟通时，尤其是在治理层部分或全部成员参与管理被审计单位的情况下，注册会计师需要保持职业谨慎，避免损害审计的有效性。2.沟通的意义：（1）帮助治理层更好地了解注册会计师工作的结果，与注册会计师讨论风险问题风险问题和重要性的概念重要性的概念，以及识别可能需要注册会计师追加审计程序的领域。（2）帮助注册会计师更好地了解被审计单位及其环境。（2）审计委员会主席和其他相关成员定期与注册会计师联系定期与注册会计师联系；（3）审计委员会每年至少一次每年至少一次在管理层不在场的情况下会见注册会计师。3.需要与治理层整体沟通的特殊情形：（1）在某些情况下，治理层全部成员参与管理被审计单位治理层全部成员参与管理被审计单位，此时，如果就审计准则要求沟通的事项已与负有管理责任的人员沟通，且这些人员同时负有治理责任注册会计师无须无须就这些事项再次与负有治理责任的相同人员沟通。（2）注册会计师应当应当确信与负有管理责任人员的沟通能够向所有负有治理责任的人员充分传递应予沟通的内容。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审年注册会计师审计计第五模块第五模块两个沟通三个利用第十七部分两个沟通三个利用第十七部分审计沟通审计沟通。第 4页3.沟通的事项可能包括：（1）注册会计师拟如何应对如何应对由于舞弊或错误导致的特别风险特别风险以及重大错报风险评估水平较高的领域；（2）注册会计师对与审计相关的内部控制内部控制采取的方案（综合性方案 or 实质性方案）；（3）在审计中对重要性概念重要性概念的运用（不是重要性的具体金额）；（4）实施计划的审计程序或评价审计结果需要的专门技术或知识的性质和程度，包括利用注册会计师的专家的工作；（5）当中国注册会计师审计准则第 1504 号在审计报告中沟通关键审计事项适用时，注册会计师对哪些事项可能需要重点关注因而可能构成关键审计事项可能构成关键审计事项所作的初步判断；（6）针对适用的财务报告编制基础或者被审计单位所处的环境、财务状况或活动发生的重大变化对单一报表及披露产生的影响单一报表及披露产生的影响，注册会计师拟采取的应对措施。4.可能适合与治理层讨论的计划方面的其他事项包括：（1）如果被审计单位设有内部审计内部审计，注册会计师拟利用内部审计工作的程度，以及注册会计师和内部审计人员如何以建设性和互补的方式更好地协调和配合工作（2）治理层对下列问题的看法：与被审计单位治理结构中的哪些适当人员沟通；治理层和管理层之间的责任分配；被审计单位的目标和战略，以及可能导致重大错报的相关经营风险；治理层认为审计过程中需要特别关注的事项，以及治理层要求注册会计师追加审计程序的领域；与监管机构的重要沟通；治理层认为可能会影响财务报表审计的其他事项。（3）治理层对下列问题的态度、认识和措施态度、认识和措施：被审计单位的内部控制及其在被审计单位中的重要性，包括治理层如何监督内部如何监督内部控制的有效性控制的有效性；舞弊舞弊发生的可能性或如何发现舞弊。（4）治理层应对会计准则、公司治理实务、交易所上市规则和相关事项变化及这些变化对财务报表的总体列报、结构和内容等方面的影响所采取的措施，包括：财务报表中信息的相关性、可靠性、可比性和可理解性；考虑财务报表是否因包含不相关或有碍正确理解所披露事项的信息而受到不利影响。（5）治理层对以前与注册会计师沟通作出的反应。5.尽管与治理层的沟通可以帮助注册会计师计划审计的范围和时间安排，但并不改并不改变变注册会计师独自承担独自承担制定总体审计策略和具体审计计划（包括获取充分、适当的审计证据所需程序的性质、时间安排和范围）的责任。（三）审计工作中发现的重重注册会计师应当与治理层沟通审计中发现的下列重大问题：（1）注册会计师对被审计单位会计实务重大方面的质量的看法会计实务重大方面的质量的看法。包括会计政策、会计估计和财务报表披露；旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审年注册会计师审计计第五模块第五模块两个沟通三个利用第十七部分两个沟通三个利用第十七部分审计沟通审计沟通。第 5页大问题大问题注册会计师对于财务报表主观方面的看法可能与治理层履行对财务报告过程的监督职责尤其相关。（2）审计工作中遇到的重大困难重大困难。在提供审计所需信息时管理层严重拖延或不愿意提供，或者被审计单位的人员不予配合；不合理地要求缩短完成审计工作的时间；为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期；无法获取预期的信息；管理层对注册会计师施加的限制；管理层不愿意按照要求对被审计单位持续经营能力进行评估，或不愿意延长评估期间（3）已与管理层讨论或需要书面沟通的重大事项书面沟通的重大事项，以及注册会计师要求提供的书书面声明面声明，除非治理层全部成员参与管理被审计单位。影响被审计单位的业务环境，以及可能影响重大错报风险的经营计划和战略；对管理层就会计或审计问题向其他专业人士进行咨询的关注；比如，被审计单位合并一家海外子公司，该子公司用国际会计准则编制报表，被审计单位不具备将其转换成中国会计准则编制的报表的能力，聘请其他事务所完成管理层在首次委托或连续委托注册会计师时，就会计实务、审计准则应用、审计或其他服务费用与注册会计师进行的讨论或书面沟通。当年发生的重大事项或交易；与管理层存在意见分歧的重大事项，但因事实不完整或初步信息造成并在随后通过进一步获取相关事实获信息得以解决的初始意见分歧除外。（4）影响审计报告形式和内容审计报告形式和内容的情形（如有）注册会计师预期在审计报告中发表非无保留意见非无保留意见；报告与持续经营相关的重大不确定性持续经营相关的重大不确定性；沟通关键审计事项关键审计事项；注册会计师认为有必要（或应当）增加强调事项段或其他事项段强调事项段或其他事项段。在这些情形下，注册会计师可能认为有必要向治理层提供审计报告的草稿草稿，以便于讨论如何在审计报告中处理这些事项（5）审计中出现的、根据职业判断认为与监督财务报告过程相关的所有其他重大事项。审计中出现的、与治理层履行对财务报告过程的监督职责直接相关的其他重大事项，可能包括已更正的、含有已审计财务报表的文件中的其他信息存在的对事实的对事实的重大错报或重大不一致重大错报或重大不一致。沟通审计中发现的重大问题可能包括要求治理层提供进一步信息以完善获取的审计证据（四）值（四）值得关注的得关注的1.内部控制缺陷和值得关注的内部控制缺陷（1）内部控制缺陷，是指在下列任一情况下内部控制存在的缺陷：某项控制的设计、执行或运行不能不能及时防止或发现并纠正财务报表错报；旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审年注册会计师审计计第五模块第五模块两个沟通三个利用第十七部分两个沟通三个利用第十七部分审计沟通审计沟通；第 6页内部控制内部控制缺陷缺陷缺少缺少用以及时防止或发现并纠正财务报表错报的必要控制。（2）值得关注的内部控制缺陷值得关注的内部控制缺陷，是指注册会计师根据职业判断，认为足够重要足够重要从而值得治理层关注的内部控制的一个缺陷或多个缺陷的组合。注册会计师应当根据已执行的审计工作，确定是否识别出内部控制缺陷。如果识别出内部控制缺陷，注册会计师应当根据已执行的审计工作，确定该缺陷单独或连同其他缺陷是否构成值得关注的内部控制缺陷是否构成值得关注的内部控制缺陷。2.向治理层和管理层通报内部控制缺陷（1）注册会计师应当以书面形式书面形式及时向治理层通报审计过程中识别出的值得关注值得关注的内部控制缺陷的内部控制缺陷。（2）注册会计师还应当及时向相应层级的管理层通报下列内部控制缺陷：已向或拟向治理层通报的值得关注的内部控制缺陷，除非在具体情况下不适合直接向管理层通报；在审计过程中识别出的、其他方尚未向管理层通报而注册会计师根据职业判断认为足够重要从而值得管理层关注的内部控制其他缺陷。3.值得关注的内部控制缺陷的书面沟通文件包括的内容：（1）对缺陷的描述缺陷的描述以及对其潜在影响潜在影响的解释；（2）使治理层和管理层能够了解沟通背景沟通背景的充分信息。4.在向治理层和管理层提供信息时，注册会计师应当特别说明的事项（1）注册会计师执行审计工作的目的是对财务报表发表审计意见；（2）审计工作包括考虑与财务报表编制相关的内部控制，其目的是设计适合具体情况的审计程序，并非对内部控制的有效性发表意见并非对内部控制的有效性发表意见（如果结合财务报表审计对内部控制的有效性发表意见，应当删除“并非对内部控制的有效性发表意见”的措辞）（3）报告的事项仅限于注册会计师在审计过程中识别出的、认为足够重要从而值得向治理层报告的缺陷。（五）注册会计师的独立性独立性1.对独立性的不利影响不利影响，包括因自身利益、自我评价、过度推介、密切关系和外在压力产生的不利影响；2.法律法规和职业规范规定的防范措施防范措施、被审计单位采取的防范措施，以及会计师事务所内部自身的防范措施。如果被审计单位是上市实体上市实体，注册会计师还应当与治理层沟通下列内容：（1）就审计项目组成员、会计师事务所其他相关人员以及会计师事务所和网络事务所按照相关职业道德要求保持了独立性作出声明作出声明；（2）根据职业判断，注册会计师认为会计师事务所、网络事务所与被审计单位之间存在的可能影响独立性的所有关系和其他事项，包括会计师事务所和网络事务所在财务报表涵盖期间为被审计单位和受被审计单位控制的组成部分提供审计、非审计服务的收费总额；（3）为消除对独立性的不利影响或将其降至可接受的水平，已经采取的相关防范措施。（六）补 注册会计师可能注意到一些补充事项，其不一定与监督财务报告流程有关不一定与监督财务报告流程有关，但对治旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块两个沟通三个利用第十七部分第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通审计沟通【例题单选题】（2020 年）下列沟通中，注册会计师应当采用书面形式的是（）。A.接受委托后，与前任注册会计师的沟通B.上市公司审计中，与治理层关于重要审计项目的沟通C.上市公司审计中，与治理层关于注册会计师独立性的沟通 D.接受委托前，与前任注册会计师的沟通正确答案C答案解析 对于审计准则要求的注册会计师的独立性，注册会计师应当以书面形式与治理层沟通。【例题多选题】（2014 年）下列各项中，注册会计师应当与治理层沟通的有（）。A.注册会计师发现的可能导致财务报表重大错报的员工舞弊行为B.注册会计师识别的特别风险C.注册会计师对会计政策、会计估计和财务报表披露重大方面的质量的看法 D.管理层已更正的重大审计调整正确答案ABC答案解析注册会计师与治理层沟通的事项包括：（1）注册会计师与财务报表审计相关的责任；（2）计划的审计范围和时间安排；（3）审计中发现的重大问题；（4）值得关注的内部控制缺陷；（5）注册会计师的独立性；（6）补充事项。选项 A 和 B 属于计划的审计范围和时间安排；选项 C 属于审计中发现的重大问题。【例题多选题】（2012 年）下列各项中，注册会计师应当与治理层沟通的有（）。A.注册会计师在审计过程中识别出的值得关注的内部控制缺陷B.注册会计师与财务报表审计相关的责任C.被审计单位管理层拒绝对其持续经营能力进行评估D.注册会计师对被审计单位会计实务重大方面的质量的看法正确答案ABCD答案解析注册会计师与治理层沟通的事项包括：（1）注册会计师与财务报表审计相关的责任；（2）计划的审计范围和时间安排；（3）审计中发现的重大问题；（4）值得关注的内部控制缺陷；（5）注册会计师的独立性；（6）补充事项。选项 C 和选项 D 属于审计中发现的重大问题。第 7页充事项（情分非本分）理层监督被审计单位的战略方向或与被审计单位受托责任相关的义务很可能是重要的。比如，注册会计师在审计过程中发现被审计单位使用差异化战略并不适合目前的情况，使用成本领先战略可能更合适。如果需要沟通补充事项，注册会计师可以使治理层注意：（1）识别和沟通这类事项对审计目的而言，只是附带附带的；（2）没有专门没有专门针对这些事项实施其他程序；（3）没有实施程序没有实施程序来确定是否还存在其他的同类事项。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通【例题单选题】（2010 年）在与治理层沟通计划的审计范围和时间安排时，下列各项中，A 注册会计师通常认为不宜沟通的是（）。A.重要性的具体金额B.拟如何应对由于舞弊或错误导致的特别风险 C.对与审计相关的内部控制采取的方案D.拟利用内部审计工作的程度正确答案A答案解析 在与治理层就计划的审计范围和时间安排进行沟通时，尤其是在治理层部分或全部成员参与管理被审计单位的情况下，注册会计师需要保持职业谨慎，避免损害审计的有效性。注册会计师可以就重要性概念的运用与被审计单位进行沟通，但不应提及重要性的具体金额。考点四沟通的过程【怎样沟通】考点四沟通的过程【怎样沟通】1.确立沟通过程（1）基本要求清楚地沟通注册会计师的责任、计划的审计范围和时间安排以及期望沟通的大致内容，有助于为有效的双向沟通确立基础。（2）与管理层的沟通在与治理层沟通某些事项前，注册会计师可能就这些事项与管理层讨论，除非这种做法并不适当。不适合与管理层讨论的事项包括管理层的胜任能力或诚信问题管理层的胜任能力或诚信问题等。如果被审计单位设有内部审计，注册会计师可以在与治理层沟通前与内部审计人员讨论相关事项。（3）与第三方的沟通除非法律法规要求向第三方提供，注册会计师在向第三方提供与治理层书面沟通文件前可能需要事事先征得治理层同意先征得治理层同意。在书面沟通文件中声明以下内容：书面沟通文件仅为治理层的使用编制，在适当的情况下也可供集团管理层和集团注册会计师使用，但不应被第三方依赖不应被第三方依赖；注册会计师对第三方不承担责任不承担责任；书面沟通文件向第三方披露或分发的任何限制任何限制。2.沟通的形式（1）对于审计中发现的重大问题重大问题，如果根据职业判断认为采用口头形式沟通不适当口头形式沟通不适当，注册会计师应当以书面形式书面形式与治理层沟通，但书面沟通不必包括审计过程中的所有事项；（2）对于审计准则要求的注册会计师的独立性独立性以及值得关注的内部控制缺陷内部控制缺陷，注册会计师应以书书面形式面形式沟通；（3）其他事项，注册会计师可采用口头或书面形式沟通；（4）在审计报告中沟通关键审计事项关键审计事项时，注册会计师可能可能认为有必要就确定为关键审计事项的事项进行书面沟通书面沟通。【例题单选题】（2021 年）下列各项中，注册会计师应当以书面形式与治理层沟通的是（）。第 8页旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通A.被审计单位管理层对注册会计师执行审计工作的范围施加的限制B.注册会计师识别出的可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况 C.注册会计师识别出的值得关注的内部控制缺陷D.注册会计师识别出的管理层未向注册会计师披露的重大关联方交易正确答案C答案解析注册会计师应当以书面形式向治理层通报值得关注的内部控制缺陷。【例题单选题】（2017 年）下列各项中，注册会计师应当以书面形式与治理层沟通的是（）。A.注册会计师识别出的舞弊风险B.注册会计师确定的关键审计事项C.注册会计师识别出的值得关注的内部控制缺陷 D.未更正错报正确答案C答案解析注册会计师应当以书面形式向治理层通报值得关注的内部控制缺陷。3.沟通的时间安排（1）对于计划事项计划事项的沟通，通常在审计业务的早期阶段早期阶段进行；（2）对于审计中遇到的重大困难审计中遇到的重大困难，如果治理层能够协助注册会计师克服这些困难，或者这些困难可能导致发表非无保留意见，可能需要尽快尽快沟通；（3）值得关注的内部控制缺陷，可能在进行书面沟通前，尽快尽快向治理层口头沟通；（4）注册会计师就独立性独立性作出的判断，无论何时进行沟通都可能是适当的；（5）当同时审计通用目的通用目的和特殊目的特殊目的财务报表时，注册会计师协调沟通的时间安排可能是适当的。影响沟通时间安排的因素：沟通事项的重要程度事项的重要程度；被审计单位的规模、经营结构、控制环境和法律结构；在规定的时限内沟通特定事项的法定义务；治理层的期望期望，包括与注册会计师定期会谈或沟通的安排；注册会计师识别识别出特定事项的时间。4.沟通过程的充分性注册会计师应当评价其与治理层之间的双向沟通对实现审计目的是否充分。如果认为双向沟通不充分，注册会计师应当评价其对重大错报风险评估以及获取充分、适当的审计证据的能力的影响，并采取适当的措施。（1）有助于评价沟通过程充分性的审计证据注册会计师不需要设计专门程序不需要设计专门程序以支持其对治理层之间的双向沟通的评价，这种评价可以建立在为其他目的而实施的审计程序所获取的见解的基础上。（2）沟通不充分的应对措施根据审计范围受到的限制审计范围受到的限制发表非无保留意见；就采取不同措施的后果征询法律意见征询法律意见；与第三方（监管机构）、被审计单位外部的在治理结构中拥有更高权力的组织或人员（如企业的第 9页旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通业主、股东大会中的股东）或对公共部门负责的政府部门进行沟通沟通；在法律法规允许的情况下解除业务约定解除业务约定。考点五沟通的记录考点五沟通的记录（1）注册会计师应当记录应当记录与治理层沟通的重大事项重大事项；（2）如果审计准则要求沟通的事项是以口头形式口头形式沟通的，注册会计师应应将其包括在审计工作底稿审计工作底稿中，并记录沟通的时间和对象；（3）如果审计准则要求沟通的事项是以书面形式书面形式沟通的，注册会计师应当保存一份沟通文件的副副本本，作为审计工作底稿的一部分；（4）被审计单位编制的会议纪要：如果是沟通的适当记录适当记录，注册会计师可以将其副本副本作为对口头沟通的记录，并作为审计工作底稿的一部分；如果发现这些记录不能恰当地反映不能恰当地反映沟通的内容，且有差别的事项比较重大，注册会计师一般会另行编制另行编制能恰当记录沟通内容的纪要，将其副本连同被审计单位编制的纪要一起致送一起致送治理层，提示提示两者的差别差别，以免引起不必要的误解。【例题单选题】（2014 年）下列有关注册会计师记录与治理层沟通的重大事项的说法中，错误的是（）。A.对以口头形式沟通的事项，注册会计师应当形成审计工作底稿B.注册会计师应当保存沟通文件的副本，作为审计工作底稿的一部分C.如果根据业务环境不容易识别出适当的沟通人员，注册会计师应当记录识别治理结构中适当沟通人员的过程D.如果被审计单位编制了会议纪要，注册会计师应当将其副本作为对口头沟通的记录正确答案D答案解析选项 D 中，如果被审计单位编制的会议纪要是沟通的适当记录，注册会计师可以将其副本作为对口头沟通的记录，并作为审计工作底稿的一部分。如果发现这些记录不能恰当地反映沟通的内容，且有差别的事项比较重大，注册会计师一般会另行编制能恰当记录沟通内容的纪要，将其副本连同被审计单位编制的纪要一起致送治理层，提示两者的差别，以免引起不必要的误解。第第 6060 讲与前任注册会计师沟通讲与前任注册会计师沟通考情分析本讲难度不是很大，在以往考试中均是以客观题出现。预计今年很可能仍为客观题目。考点提示本讲涉及的考点分为：考点一考点二前任注册会计师与后任注册会计师含义接受委托前与接受委托后的沟通考点一考点一前任注册会计师与后任注册会计师含义前任注册会计师与后任注册会计师含义1.前任注册会计师前任注册会计师是指已对被审计审计单位上期财务报表进行审计，但被现任注册会计师接替的其他会计其他会计师事务所师事务所的注册会计师。第 10页旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通属于前任注册会计师的情况：（1）已对上期财务报表发表了审计意见的某会计师事务所的注册会计师；（2）接受委托但未完成未完成审计工作的某会计师事务所的注册会计师。（3）在委托人在相邻两个会计年度中连续变更多家会计师事务所的情况下，为最近一期财务报表出具了审计报告的注册会计师；以及在后任注册会计师之前接受委托对当期财务报表进行审计但未完成审计工作的所有会计师事务所。【注意】如果上期财务报表仅经过代编代编或审阅审阅，执行代编或审阅业务的注册会计师不能被视为前任注册会计师。不属于前任注册会计师的情况：在未发生未发生会计师事务所变更的情况下，同处于某一会计师事务所的先后负责同一审计项目的不同注册会计师不属于不属于前后任注册会计师的范畴。前任注册会计师辨析举例2020 年由甲会计师事务所的 A 注册会计师审计，2021 年由乙会计师事务所的 B 注册会计师审计，则甲是乙的前任；2020 年由甲会计师事务所的 A 注册会计师审计，2021 年由甲会计师事务所的 B 注册会计师审计，同一事务所，无前任概念；2020 年由甲会计师事务所的 A 注册会计师审计，之后 A 跳槽到乙会计师事务所，2021 年由乙会计师事务所的 A 注册会计审计，则甲是乙的前任；X 股份有限公司 2021 年财报由 ABC 会计师事务所审计并出具审计报告。出报告之前 2021 年年报由 A 和 B 两家事务所审计，但未出具审计报告。2020 年的财报由 C 和 D 会计师事务所审计，最终由 D 出具审计报告。则 ABC 会计师事务所的前任为 A、B、D。2.后任注册会计师（1）正在考虑正在考虑接受委托或已经接受已经接受委托，接替前任注册会计师对被审计单位本期财务报表进行审计的注册会计师；（2）在重新审计的情况下，正在考虑接受委托或已经接受委托的注册会计师应被视为后任注册会计师。【注意】“正在考虑接受委托”指的是已经中标后的事务所，而非参与竞标的事务所。【例题单选题】（2021 年）下列选项中，不属于前任注册会计师的是（）。A.对本期财务报表进行审计但是未完成审计工作的其他会计师事务所的注册会计师 B.对上期财务报表实行审计工作的其他会计师事务所的注册会计师C.对上期财务报表实行审阅工作的其他会计师事务所的注册会计师D.对本期财务报表进行审计且出具了审计报告的其他会计师事务所的注册会计师正确答案C答案解析 前任注册会计师是指为上期财务报表出具了审计报告的注册会计师，以及之后接受委托对本期财务报表进行审计但未完成审计工作的所有其他会计师事务所的注册会计师。如果上期财务报表仅经过代编或审阅，执行代编或审阅业务的注册会计师不能被视为前任注册会计师。第 11页旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通【例题单选题】（2014 年）下列有关后任注册会计师的说法中，错误的是（）。A.当会计师事务所发生变更时，正在考虑接受委托的会计师事务所是后任注册会计师 B.当会计师事务所发生变更时，已经接受委托的会计师事务所是后任注册会计师C.被审计单位的财务报表已经审计但需要重新审计时，接受委托执行重新审计的会计师事务所为后任注册会计师D.会计师事务所以投标方式承接审计业务时，所有参与投标的会计师事务所均为后任注册会计师正确答案D答案解析 会计师事务所以投标方式承接审计业务时，只有中标的会计师事务所才会成为后任注册会计师。【例题单选题】（2013 年）下列有关前后任注册会计师的说法中，正确的是（）。A.前任注册会计师包括对前期财务报表执行审阅的注册会计师B.在未发生会计师事务所变更的情况下，同处于某一会计师事务所的先后负责同一审计项目的不同注册会计师不属于前后任注册会计师的范畴C.在发生会计师事务所变更的情况下，先后就职于不同会计师事务所的同一注册会计师不属于前后任注册会计师的范畴D.如果委托人在相邻两个会计年度中连续变更多家会计师事务所，前任注册会计师不包括在后任注册会计师之前接受业务委托对当期财务报表进行审计但未完成审计工作的会计师事务所正确答案B答案解析选项 A 中，如果上期财务报表经审阅，执行审阅业务的注册会计师不视为前任注册会计师；选项 C 中，在发生会计师事务所变更的情况下，先后就职于不同会计师事务所的同一注册会计师属于前后任注册会计师的范畴；选项 D 中，如果委托人在相邻两个会计年度中连续变更多家会计师事务所，相对于执行本期财务报表审计业务的注册会计师而言，前任注册会计师是指为上期财务报表出具了审计报告的注册会计师，以及之后接受委托对本期财务报表进行审计但未完成审计工作的所有其他会计师事务所的注册会计师。3.对前后任沟通的总体要求对前后任注册会计师沟通的总体要求是，前后任注册会计师的沟通通常由后任注册会计师主动发起（发起方），但需征得被审计单位的同意（沟通前提）。前后任注册会计师的沟通可以采用书面书面和口头口头的方式（沟通方式）。后任注册会计师应当应当将沟通的情况记录于审计工作底稿（沟通情况的记录）。前后任注册会计师应当对沟通过程中获知的信息保密。即使未接受委托，后任注册会计师仍应履行保密义务。考点二接受委托前与接受委托后的沟通一、接受委托前的沟通考点二接受委托前与接受委托后的沟通一、接受委托前的沟通（一）沟通的要求接受委托前的沟通是必要的必要的审计程序。第 12页旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：124039282320222022 年注册会计师审计年注册会计师审计第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通第五模块两个沟通三个利用第十七部分审计沟通（1）沟通的目的：了解被审计单位更换会计师事务所的原因以及是否存在不应接受此项业务委托的情况，以确定是否接受委托确定是否接受委托；（2）评价沟通结果：如前任注册会计师与被审计单位提供的更换事务所的原因不符，特别是在会计、审计问题上存在重大意见分歧时，后任注册会计师应慎重考虑，一般应拒绝接受委托。（二）沟通的前提后任注册会计师进行主动沟通的前提是征得被审计单位的同意。后任注册会计师应当提请被审计单位以书面方式书面方式同意前任注册会计师对其询问作出充分答复。如果被审计单位不同意不同意前任注册会计师作出答复，或限制答复的范围，后任注册会计师应当向被单位询问原因，并考虑是否接受委托。当出现这种情况时，后任注册会计师一般需要拒绝接受委托，除非可以通过其他方式获知必要的事实，有充分的证据表明审计风险水平非常低。（三）沟通的内容（1）是否发现被审计单位管理层存在诚信诚信方面的问题。（2）前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧意见分歧。（3）前任注册会计师曾与被审计单位治理层沟通过的关于管理层舞弊舞弊、违反法律法规行违反法律法规行为以及内内部控制的重大缺陷部控制的重大缺陷等问题。（4）前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因原因。（四）前任注册会计师的答复（1）在被审计单位允许前任注册会计师对后任注册会计师的询问做出充分答复的情况下，前任注册会计师应当根据所了解的事实，对后任注册会计师的合理询问及时做出充分答复。（2）当有多家会计师事务所正在考虑是否接受被审计单位的委托时，前任注册会计师应在被审计单位明确选定其中的一家会计师事务所作为后任注册会计师之后，才对该后任注册会计师的询问做出答复。（3）如果受到被审计单位的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师作出充分答复，前任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的，并说明原因。后任注册会计师应当判断应当判断是否存在由被审计单位或潜在法律诉讼引起的答复限制，并考虑这一情况对自己接受业务委托的影响；（4）如果未得到答复，且没有理由认为变更会计师事务所的原因异常，后任注册会计师需要设法以其他方式与前任注册会计师再次进行沟通再次进行沟通。如果仍得不到答复，后任注册会计师可以致函前任注册会计师，说明如果在适当的时间内得不到答复，将假设不存在专业方面的原因使其拒绝接受委托，并表明拟接受此项业务委托。二、接受委托后的沟通二、接受委托后的沟通接受委托后的沟通不是必要程序不是必要程序，根据审计工作需要自行决定。可以采用电话询问、举行会谈、致送审计问卷等方式，但最有效、最常用的方式是查阅前任注册会计师的工作底稿。（一）查阅前任工作底稿的前提接受委托后，如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，后任注册会计师应当应当征得被审计单位同意，并与前任注册会计师进行沟通。在接受委托后前任注册会计师可以考虑可以考虑允许后任注册会计师查阅其审计工作底稿。如果上期财务报表由前任注册会计师审计，后任注册会计师可考虑通过查阅前任注册会计师的工作底稿获取有关期初余额的审计证据并考虑前任注册会计师的独立性独立性和专业胜任能力专业胜任能力。第 13页旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信