第0131讲　差错更正的会计处理-_create(1).pdf

注册会计师-会计注册会计师-会计 第 1 页第第 3131 讲 讲 差错更正的会计处理差错更正的会计处理 知识点知识点 34：差错更正的会计处理34：差错更正的会计处理 考点出现频率：几乎年年考主观题。主要命题方式：以主观题为主，判断给定的会计处理是否正确，说明理由，如不正确，编制更正错误的分录。关键要点：关键要点：一、基本处理原则一、基本处理原则 不重要的前期差错 重要的前期差错 采用未来适用法未来适用法更正，调整发现当期与前期相同的相关项目。注意：对于发现当期的差错，直接调整当期相关项目 采用追溯重述法追溯重述法更正，涉及前期损益类的，通过“以前年度损益调整”科目进行调整，调整结束转入本期期初留存收益本期期初留存收益。涉及所得税的，按照所得税准则和税法规定进行处理。二、差错更正题目的具体处理方法二、差错更正题目的具体处理方法 1.当期发现的当年度的会计差错 无论重大还是非重大，应当调整当期相关项目 2.当期发现的以前以前年度非重大 会计差错 视为当期当期差错，直接调整当期相关项目 3.当期发现的以前年度的重大 会计差错 涉及损益的，应通过“以前年度损益调整”科目过渡，调整发现年度的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数或上年数也应一并调整。如不影响损益，则调整发现年度会计报表相关项目的期初数 4.日后期间发现的当年度的 会计差错 无论重大还是非重大，应当作为当期会计差错处理，因此更正方法同 1 5.日后日后期间发现的报告年度报告年度的会计差错 无论重大或是非重大，应当按照资产负债表日后事项资产负债表日后事项中的调整事项进行处理 6.日后期间发现的报告年度以前的非重大会计差错 作为报告年度的会计差错进行处理，其处理方法同 5 7.日后期间发现的报告年度以前的重大会计差错 将差错的累积影响数调整报告年度的年初留存收益以及调整相关项目的年初数，处理方法同 3 三、更正分录的编制规则三、更正分录的编制规则 一冲一补。是否通过“以前年度损益调整”，依据题目给定的条件来定。四、涉及所得税的会计处理四、涉及所得税的会计处理 旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-会计注册会计师-会计 第 2 页会计政策变更的所得税问题 会计差错更正的所得税问题 资产负债表日后事项的所得税问题 一般不影响应交所得税，如果政策变更产生或转回暂暂时性差异时性差异，需要调整递延所得税。如果该差错影响到了应 应 税所得口径税所得口径，则应调整“应交税费应交所得税”；如果该差错影响到了暂暂时性差异时性差异，则应调整“递延所得税资产或负债”；如果调整事项影响到了应税所得口应税所得口径径（依据题目中的税法规定），则调整报告年度的“应交税费应交所得税”；如果调整事项影响到了暂时性差暂时性差异异，则调整“递延所得税资产或负债”。【综合题（节选、改编）】（2019 年）甲公司 208 年度的财务报表经审计人员审核时，对以下交易或事项的会计处理提出质疑。（1）因国家对 A 产品实施限价政策，甲公司生产的 A 产品的市场售价为 15 万元/件。根据国家相关政策从 208 年 1 月 1 日起，甲公司每销售 1 件 A 产品，当地政府部门将给予补助 10 万元/件，208 年度，甲公司共销售 A 产品 1120 件。收到政府给予的补助为 13600 万元。A 产品的成本为 21 万元/件。税法规定，企业自国家取得的资金除作为出资外，应计入当期应纳税所得额计算交纳企业所得税。甲公司将上述政府给予的补助计入 208 年度应纳税所得额，计算应交纳的企业所得税。对于上述交易或事项，甲公司进行了以下的会计处理。借：银行存款 13 600 贷：递延收益 13 600 借：递延收益 11 200 贷：营业外收入 11 200 借：主营业务成本 23 520 贷：库存商品 23 520 借：银行存款 16 800 贷：主营业务收入 16 800 （2）208 年度，甲公司进行内部研发开发活动共发生支出 800 万元，其中，费用化支出 300 万元，资本化支出 500 万元，均以银行存款支付。研发活动所形成的无形资产至 208 年 12 月 31 日尚未达到预定可使用状态。税法规定，对于按照企业会计准则规定费用化的研发支出，计算当期应纳税所得额时加计 75%税前扣除；对于资本化的研发支出，其计税基础为资本化金额的 175%。对于上述交易或事项，甲公司进行了以下会计处理：借：研发支出费用化支出 300 资本化支出 500 贷：银行存款 800 借：递延所得税资产.93.75 贷：所得税费用.93.75 （3）208 年 1 月 1 日，甲公司持有联营企业（乙公司）30%股权，账面价值为 3 200 万元，其中投资成本 2 600 万元，损益调整 600 万元。208 年 9 月 30 日，甲公司与市场独立第三方签订不可撤销协议，以 4 000 万元的价格出售乙公司 30%股权。至 208 年 12 月 31 日，上述股权出售尚未完成，甲公司预计将于 209 年 6 月底前完成上述股权的出售。208 年底，乙公司实现净利润 1 600 万元，其他综合收益 200 万元，其中，1 月 1 日至 9 月 30 日期间实现净利润 1 000 万元，其他综合收益增加 200 万元。税法规定，资产按取得时的成本作为计税基础。对于上述交易或事项，甲公司进行了以下会计处理：借：长期股权投资 540 旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-会计注册会计师-会计 第 3 页 贷：投资收益 480 其他综合收益 60 其他有关资料：第一，甲公司适用的企业所得税税率为 25%，未来年度能够取得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异；第二，208 年初，甲公司不存在递延所得税资产或负债的账面余额；第三，甲公司原取得对乙公司 30%股权时，乙公司可辨认净资产公允价值与其账面价值相同；第四，除上述分录外，甲公司未对以上业务做其他会计处理，不考虑企业所得税外的其他税费及其他因素；第五，假设涉及损益类科目直接调整相关科目，不需要通过以前年度损益调整科目。要求：根据上述资料，判断甲公司对上述交易或事项的会计处理是否正确，说明理由，如果会计处理不正确，编制更正甲公司 208 年度财务报表的会计分录。正确答案 资料（1），处理不正确；理由：甲公司按照规定的限制价格出售，政府对差价给予补助，最终受益的是消费者，甲公司并没有直接从政府取得无偿的补助，因此收到的补助款不属于政府补助，应作为收入予以确认。更正分录为：借：递延收益 13 600 贷：合同负债 13 600 借：营业外收入 11 200 贷：递延收益 11 200 借：合同负债 11 200 贷：主营业务收入 11 200 借：递延所得税资产 600（13 60011 200）25%贷：所得税费用 600 资料（2），处理不正确；理由：企业内部研发活动发生的费用化支出，应于期末转入当期损益；因资本化支出加计摊销形成的差异，因为该无形资产的确认不是产生于企业合并交易，同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，所以不确认该暂时性差异的所得税影响。更正分录为：借：管理费用 300 贷：研发支出费用化支出 300 借：所得税费用.93.75 贷：递延所得税资产.93.75 资料（3），处理不正确；理由：该项长期股权投资签订不可撤销协议，符合了持有待售划分条件，企业应将其划分为持有待售类别，并不再按照权益法核算。由于该长期股权投资拟近期出售，因此权益法核算时账面价值和计税基础不一致形成的暂时性差异，需要确认其所得税影响。划分为持有待售时账面价值3 200（1 000200）30%3 560（万元），公允价值减去出售费用后的净额4000（万元），按照孰低计量，即按照账面价值 3 560 万元计量，不需要计提减值准备。更正分录为：借：投资收益（1 6001 000）30%180 贷：长期股权投资 180 借：持有待售资产 3 560 贷：长期股权投资投资成本 2 600 损益调整 900 其他综合收益 60 借：所得税费用 （90025%）225 其他综合收益 （6025%）15 旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-会计注册会计师-会计 第 4 页 贷：递延所得税负债 240 【综合题（节选、改编）】（2017 年）甲公司为境内上市公司，216 年度，甲公司经注册会计师审计前的净利润为 35 000 万元。其 216 年度财务报告于 217 年 4 月 25 日经董事会批准对外报出。注册会计师在对甲公司 216 年度财务报表审计时，对下列有关交易或事项的会计处理提出质疑：（1）216 年 1 月 1 日，甲公司以 1 000 万元购买了乙公司资产支持计划项目发行的收益凭证，根据合同约定，该收益凭证期限为三年，预计年收益率 6，当年收益于下年 1 月底前支付；收益凭证到期时按资产支持计划所涉及的资产的实际现金流量情况支付全部或部分本金；发行方不保证偿还全部本金和支付按照预计收益率计算的收益。甲公司计划持有该收益凭证至到期，该收益凭证于 216 年 12 月 31 日的公允价值为 980 万元，216 年度，甲公司的会计处理如下：借：债权投资 1 000 贷：银行存款 1 000 借：应收账款 60 贷：投资收益 60 （2）甲公司自 216 年 1 月 1 日起将一项尚可使用 40 年的出租土地使用权转为自用并计划在该土地使用权上建造厂房。转换日，该土地使用权的公允价值为 2 000 万元，账面价值为 1800 万元，截至 216年 12 月 31 日，甲公司为建造厂房实际发生除土地使用权外的支出 1 800 万元，均以银行存款支付。该土地使用权于 206 年 1 月 1 日取得，成本为 950 万元，预计可使用 50 年，取得后立即出租给其他单位。甲公司对该出租土地使用权采用公允价值模式进行后续计量。216 年，甲公司的会计处理如下：借：在建工程 3 800 贷：投资性房地产成本 950 公允价值变动 850 银行存款 1 800 公允价值变动损益 200 （3）216 年 10 月 8 日，经甲公司董事会批准，将以成本模式进行后续计量的投资性房地产的预计使用年限由 50 年变更为 60 年，并从 216 年 1 月 1 日开始按新的预计使用年限计提折旧。该出租房产的原价为 50 000 万元，甲公司对该投资性房地产采用年限平均法计提折旧，预计净残值为 0，截至 215 年 12 月 31 日已计提 10 年折旧。216 年，甲公司的会计处理如下：借：其他业务成本 800 贷：投资性房地产累计折旧 800 其他相关资料：第一，假定注册会计师对质疑事项提出的调整建议得到甲公司接受。第二，本题不考虑所得税等相关税费以及其他因素。要求：（1）对注册会计师质疑的交易或事项，分别判断甲公司的会计处理是否正确，并说明理由；对不正确的会计处理，编制更正的会计分录（无需通过“以前年度损益调整”或“利润分配未分配利润”科目，直接使用相关会计科目，也无需编制提取盈余公积、结转利润分配的会计分录）。正确答案 事项（1），甲公司的会计处理不正确。理由：本题中该收益凭证到期时将按资产支持计划所涉及资产的实际现金流量情况支付全部或部分本金，发行方不保证偿还全部本金和支付按照预计收益率计算的收益，由此可知该收益凭证的合同现金流量并非仅限于对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付，因此应当按照交易性金融资产核算。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-会计注册会计师-会计 第 5 页 更正分录：借：交易性金融资产 1 000 贷：债权投资 1 000 借：投资收益 60 贷：应收账款 60 借：公允价值变动损益 20 贷：交易性金融资产 20 事项（2），甲公司会计处理不正确。理由：出租土地使用权转为自用，应确认为无形资产，而不是在建工程；同时在土地使用权上建造厂房，建造期间土地使用权的摊销额应计入工程成本。更正分录：借：无形资产 2 000 贷：在建工程 1 950 累计摊销（2 000/40）50 事项（3），甲公司的会计处理不正确。理由：甲公司将预计使用年限由 50 年变更为 60 年，属于会计估计变更，采用未来适用法，从变更当期 10 月份开始执行，甲公司 216 年少确认了折旧 149.24 万元。216 年前 9 个月计提折旧的金额50 00050129750（万元）；216 年后 3 个月计提折旧的金额（50 00050 000501050 00050129）（601210129）3199.24（万元）；216 年一共需要计提折旧的金额750199.24949.24（万元）；甲公司少计提折旧的金额949.24800149.24（万元）。更正分录：借：其他业务成本.149.24 贷：投资性房地产累计折旧.149.24 要求：（2）计算甲公司 216 年度经审计后的净利润。正确答案甲公司 216 年度经审计后的净利润35 0006020149.2434 770.76（万元）【单选题】（2016 年）甲公司 212 年 10 月为乙公司的银行贷款提供担保。银行、甲公司、乙公司三方签订的合同约定：（1）贷款本金为 4 200 万元，自 212 年 12 月 21 日起 2 年，年利率为 5.6%；（2）乙公司以房产为该项贷款提供抵押担保；（3）甲公司为该贷款提供连带责任担保。214 年 12 月 22 日，该项贷款逾期未付，银行要求甲公司履行担保责任。214 年 12 月 30 日，甲公司、乙公司与贷款银行经协商签订补充协议，约定将乙公司的担保房产变现用以偿付该贷款本息。该房产预计处置价款可以覆盖贷款本息，甲公司在其 214 年财务报表中未确认相关预计负债。215 年 5 月，因乙公司该房产出售过程中出现未预期到的纠纷导致无法出售，银行向法院提起诉讼，判决甲公司履行担保责任。经庭外协商，甲公司需于 215 年 7 月和 216 年 1 月份两次等额支付乙公司所欠借款本息，同时获得对乙公司的追偿权，但无法预计能否取得。不考虑其他因素，甲公司对需履行的担保责任应进行的会计处理是（）。A.作为 215 年事项将需支付的担保款计入 215 年财务报表 B.作为会计政策变更将需支付的担保款追溯调整 214 年财务报表 C.作为重大会计差错更正将需支付的担保款追溯重述 214 年财务报表 D.作为新发生事项，将需支付的担保款分别计入 215 年和 216 年财务报表 正确答案A 旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823注册会计师-会计注册会计师-会计 第 6 页 答案解析选项 B，该业务不属于会计政策变更，所以不需追溯调整 214 年财务报表；选项 C，甲公司在其 214 年财务报表中未确认相关预计负债，因为该房产预计处置价款可以覆盖贷款本息，履行担保责任的可能性较小。后因乙公司该房产出售过程中出现未预期到的纠纷导致无法出售，银行向法院提起诉讼，判决甲公司履行担保责任，是新发生的情况，214 年会计处理不存在差错，不需要追溯重述 214 年财务报表；选项 D，该业务不是新发生的事项，应在 215 年符合负债确认条件时确认为负债和营业外支出。旭晟出品 必属精品扫描上面二维码加微信领取资料 考前精准押题微信：1240392823