第1403讲　租赁（三）_create.docx

考前精准押题微信：2977945028注册会计师 - 会计 第 03 讲 租赁（三） 四、综合题 1.华中公司（承租人）与乙公司（出租人）签订了关于 5 个楼层的办公楼租赁合同。有关资料如下： （1） 租赁期为 10 年，并附有 5 年的续租选择权。 （2） 租赁期开始日为 2×21 年 1 月 1 日，初始租赁期内租赁付款额为每年 5 000 万元，续租选择权 期间为每年 5 500 万元，所有款项应在每年年初支付。 （3）为获得该项租赁，华中公司发生的初始直接费用为 2 000 万元，其中，1 500 万元为向该办公楼前任租户支付的款项，500 万元为向房地产中介支付的佣金。 （4）作为对签署此项租赁的承租人的激励，出租人乙公司同意为华中公司报销 500 万元的佣金。 承租人华中公司经分析认为不能合理确定将行使续租选择权，因此将租赁期确定为 10 年。假定华中公司无法获知该项租赁在租赁期开始日的租赁内含利率，华中公司的增量借款利率为每年 5％，该利率反映的是华中公司以类似抵押条件借入期限为 10 年、与使用权资产等值的相同币种的借款而必须支付的固定利率。华中公司预计在整个租赁期内平均地消耗该使用权资产的未来经济利益，因此按直线法对使用权资产计提折旧。办公楼用于华中公司行政办公。 （5）已知（P/A，5％，9）＝7.107 82，不考虑其他因素的影响。 要求：（1）计算华中公司在租赁期开始日应确认的租赁负债、使用权资产的初始确认金额，并编制华中公司相关资产负债初始计量的相关会计分录。 『正确答案』租赁期开始日（2×21 年 1 月 1 日）： ① 租赁负债＝5 000×（P/A，5％，9）＝5 000×7.107 82＝35 539.1（万元）。 『答案解析』以剩余 9 期付款额（每期 5 000 万元）按 5％的年利率折现。 ②使用权资产初始确认金额＝（35 539.1＋5 000）＋2000－500＝42 039.1（万元）。 『答案解析』在租赁期开始日，华中公司支付第一年的租赁付款额 5 000 万元，发生初始直接费 用 2 000 万元，从出租人处收到租赁激励 500 万元计入使用权资产初始确认金额。 ③承租人初始确认的与租赁相关的资产和负债会计分录： 借：使用权资产 35 539.1 租赁负债——未确认融资费用（45 000－35 539.1）9 460.9 贷：租赁负债——租赁付款额 （5 000×9）45 000 借：使用权资产 5 000[支付第一年的租赁付款额] 贷：银行存款 5 000 借：使用权资产 2 000 [发生初始直接费用] 贷：银行存款 2 000 借：银行存款 500 贷：使用权资产 500 [从出租人处收到租赁激励] 要求：（2）计算使用权资产和租赁负债在初始租赁期（10 年）的金额，并填列下列表格（单位：万 元）。 『正确答案』第 1 年至第 10 年的使用权资产和租赁负债的金额（单位：万元）： 第 1 页 租赁负债 使用权资产 利率：5％ 年限：10 年 年份 期初余额 ① 租赁付款额② 利息费用③＝（① －②）×5％ 期末余额④ ＝①－②＋ ③ 期初余额① 折旧费用② ＝①/10 期末余额③ ＝①－② 1 35 539.1 —— 1 776.96 37 316.06 42 4 203.91 37 835.19 注册会计师 - 会计 要求：（3）编制华中公司在 2×21 年年末、2×22 年全年的相关会计分录。 『正确答案』①2×21 年 12 月 31 日： 2×21 年底未确认融资费用摊销额＝（租赁付款额期初余额 45 000－未确认融资费用期初余额 9 460.9） ×5％＝1 776.96（万元）。 借：财务费用 1 776.96 贷：租赁负债——未确认融资费用 1 776.96 使用权资产累计折旧＝42 039.1/10＝4 203.91（万元）。 借：管理费用 4 203.91 贷：使用权资产累计折旧 4 203.91 ②2×22 年年初华中公司支付第二年的租赁付款额： 借：租赁负债——租赁付款额 5 000 贷：银行存款 5 000 2×22 年年末： 2×22 年底未确认融资费用摊销额＝[（45 000－5 000）－（9 460.9－1 776.96）]×5％＝1 615.80 （万元）。 借：财务费用 1 615.80 贷：租赁负债——未确认融资费用 1 615.80 借：管理费用 4 203.91 贷：使用权资产累计折旧 4 203.91 2.承上题华中公司资料。在租赁的第 6 年年末（2×26 年年末），华中公司（承租人）收购无关第三 方 A 公司。收购之前，A 公司在华中公司距离较远的另一建筑物中租了一层楼，其租赁合同包含可由 A 公司行使的终止租赁选择权。收购 A 公司之后，华中公司由于员工人数增加而需在合适的建筑物中租赁两个 楼层。为使成本最小化，承租人华中公司在其向乙公司租赁的办公楼中单独就另外两个楼层签订了为期 8 第 2 页 039.1 2 37 316.06 5 000 1 615.80 33 931.86 37 835.19 4 203.91 33 631.28 3 33 931.86 5 000 1 446.59 30 378.45 33 631.28 4 203.91 29 427.37 4 30 378.45 5 000 1 268.92 26 647.37 29 427.37 4 203.91 25 223.46 5 26 647.37 5 000 1 082.37 22 729.74 25 223.46 4 203.91 21 019.55 6 22 729.74 5 000 886.49 18 616.23 21 019.55 4 203.91 16 815.64 7 18 616.23 5 000 680.81 14 297.04 16 815.64 4 203.91 12 611.73 8 14 297.04 5 000 464.85 9 761.89 12 611.73 4 203.91 8 407.82 9 9761.89 5 000 238.11(倒挤) 5000 8 407.82 4 203.91 4 203.91 10 5000 5 000 0 0 4 203.91 4 203.91 0 注册会计师 - 会计 年的租赁合同，该楼层在第 7 年年末时可供使用，同时自第 8 年年初A 公司提前终止了 A 公司被收购前签订的租赁。 第 6 年年末时，承租人华中公司的增量借款利率为 6％，该利率反映的是承租人华中公司以类似抵押条件借入期限为 9 年、与使用权资产等值的相同币种的借款而必须支付的固定利率。承租人华中公司预计在整个租赁期内平均地消耗该使用权资产的未来经济利益，因此按直线法对使用权资产计提折旧。 已知：（P/A，5％，3）＝2.723 246；（P/A，6％，3）＝2.673 01；（P/A，6％，5）＝4.212 36； （P/F，6％，3）＝0.839 62。不考虑其他因素的影响。 要求：（1）判断承租人华中公司由于其收购了 A 公司并决定搬迁 A 公司，是否合理确定将行使续租选择权，并说明理由。 『正确答案』承租人华中公司由于收购了 A 公司并决定搬迁 A 公司，可合理确定将行使续租选择权。理由：将 A 公司的员工搬迁至华中公司所使用的同一办公楼中，对华中公司在 10 年不可撤销期间结束时进行续租产生了经济激励。收购 A 公司并将A 公司的员工进行搬迁，是在华中公司控制范围内的重大事件，并影响了华中公司是否合理确定将行使之前在确定租赁期时未纳入租赁期的续租选择权。原因在于，与用等额租金在选择权期间租赁替代资产相比，租赁原来的楼层对华中公司具有更大的效用（也具有更大的收益）。如果华中公司在其他建筑物中租赁相似的楼层，则会因劳动力分散于不同的建筑物而产生额外成本。因此，在第 6 年年末，华中公司可得出结论认为，由于其收购了 A 公司并决定搬迁 A 公司，其可合理确定将行使续租选择权。 要求：（2）计算第 6 年年末承租人华中公司重新计量租赁负债的金额，并编制相关会计分录。 『正确答案』①第 6 年年末时，在对租赁期变动进行会计处理之前，承租人华中公司相关资料如下： 2×26 年年末“租赁负债”账面金额＝18 616.23（万元）。 『答案解析』方法一：见上题答案的计算表； 方法二：5 000＋5 000×（P/A，5％，3）＝5 000＋5 000×2.723 246＝18 616.23（万元）。 方法三：单独计算 2×21 年底未确认融资费用摊销额＝（租赁付款额期初余额 45 000－未确认融资费用期初余额 9 460.9） ×5％＝1 776.96（万元）。 2×22 年底未确认融资费用摊销额＝[（45 000－5 000）－（9 460.9－1 776.96）]×5％＝1 615.80 （万元）。 2×23 年底未确认融资费用摊销额＝[（45 000－5000×2）－（9 460.9－1 776.96－1 615.80）]×5％ ＝1 446.59（万元）。 2×24 年底未确认融资费用摊销额＝[（45 000－5000×3）－（9 460.9－1 776.96－1 615.80－1 446.59）] ×5％＝1 268.92（万元）。 2×25 年底未确认融资费用摊销额＝[（45 000－5000×4）－（9 460.9－1 776.96－1 615.80－1 446.59 －1 268.92）]×5％＝1 082.37（万元）。 2×26 年底未确认融资费用摊销额＝[（45 000－5000×5）－（9 460.9－1 776.96－1 615.80－1 446.59 －1 268.92－1082.37）]×5％＝886.49（万元）。 “租赁负债”账面金额＝[（45 000－5000×5）－（9 460.9－1 776.96－1 615.80－1 446.59－1 268.92 －1082.37－886.49）]＝18 616.23（万元）。 2×26 年年末“使用权资产”账面价值＝42 039.1－4203.91×6＝16 815.64（万元）。 ②华中公司按照以下金额进行重新计量租赁负债： 重新计量后的租赁负债＝5 000＋5 000×（P/A，6％，3）＋5 500×（P/A，6％，5）×（P/F，6％， 3）＝5 000＋5 000×2.673 01＋5 500×4.212 36×0.839 62＝37 817.35（万元）。 『答案解析』剩余 4 年付款额（每年 5 000 万元）和随后 5 年付款额（每年 5 500 万元）按照修 改后的年折现率 6％进行折现的现值。“5 500×（P/A，6%，5）×（P/F，6%，3）”的计算：续租的 5 年， 第 3 页 注册会计师 - 会计 每年年初需要支付 5 500 万元，一共是 5 年，所以选择的是 5 年期，折现率 6%的年金现值系数，5 500× （P/A，6%，5）计算得出的是折现到第 10 年年初的现值，现在是站在第 7 年年初计算，所以还需要把第 10 年年初的现值再往前折 3 年，也就是再乘以 3 年的复利现值系数。 因发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响了续租选择权的行使，所以按照估计日增量借款 利率作为折现率。其中承租人华中公司在其向乙公司租赁的办公楼中单独就另外两个楼层签订了为期 8 年的租赁合同，这应该作为单独的租赁合同进行处理，本题中只针对行使续租选择权而重新计量原来的租赁负债。 ③华中公司的租赁负债增加额＝重新计量后的租赁负债 37 817.35－此前租赁负债账面金额 18 616.23 ＝19 201.12（万元）；华中公司应对使用权资产进行相应调整，以反映新增使用权的成本。 借：使用权资产 19 201.12 租赁负债——未确认融资费用 （27 500－19 201.12）8 298.88 贷：租赁负债——租赁付款额 （5 500×5）27 500 ④重新计量之后，华中公司使用权资产的账面价值＝此前使用权资产 16 815.64＋新增使用权的成本 19 201.12＝36 016.76（万元）。 自第 7 年年初起，承租人按照修改后的年折现率 6％对租赁负债计算利息费用。 要求：（3）计算第 7 年至第 15 年的使用权资产和租赁负债的金额（单位：万元）。 『正确答案』第 7 年至第 15 年的使用权资产和租赁负债的金额（单位：万元）。 3.承接第 1 题华中公司资料。华中公司（承租人）与乙公司（出租人）签订了一项为期 10 年的某办 公楼 5 个楼层的租赁合同，每年的租赁付款额为 5 000 万元，于每年年初支付。 （1）合同规定，租赁付款额每两年基于过去 24 个月消费者价格指数（CPI）的上涨上调一次。租赁 第 4 页 租赁负债 使用权资产 利率：6％ 年限：9 年 年份 期初余额① 租赁付款额② 利息费用③＝ （①－②）×6％ 期末余额④＝ ①－②＋③ 期初余额① 折旧费用② ＝①/9 期末余额③ ＝①－② 7 37 817.35 5 000 1 969.04 34 786.39 36 016.76 4 001.86 32 014.9 8 34 786.39 5 000 1 787.18 31 573.57 32 014.9 4 001.86 28 013.04 9 31 573.57 5 000 1 594.41 28 167.98 28 013.04 4 001.86 24 011.18 10 28 167.98 5 000 1 390.08 24 558.06 24 011.18 4 001.86 20 009.32 11 24 558.06 5 500 1 143.48 20 201.54 20 009.32 4 001.86 16 007.46 12 20 201.54 5 500 882.09 15 583.63 16 007.46 4 001.86 12 005.6 13 15 583.63 5 500 605.02 10 688.65 12 005.6 4 001.86 8 003.74 14 10 688.65 5 500 311.35（倒挤） 5 500 8 003.74 4 001.86 4 001.88 15 5 500 5 500 —— —— 4 001.88 4 001.88 （倒挤） —— 注册会计师 - 会计 期开始日（2×21 年 1 月 1 日）的消费者价格指数为 104。假定不考虑初始直接费用。租赁内含利率无法直接确定，承租人华中公司的增量借款利率为每年 5％，该利率反映的是承租人华中公司以类似抵押条件借入期限为 10 年、与使用权资产等值的相同币种的借款而必须支付的固定利率。承租人华中公司预计在整个租赁期内平均地消耗该使用权资产的未来经济利益，因此按直线法对使用权资产计提折旧。租赁第三年年初（2×23 年 1 月 1 日）的消费者价格指数为 109.2。已知（P/A，5％，7）＝5.786 37。 （2）合同规定，承租人华中公司每年均应就该项租赁支付可变租赁付款额，其金额为承租人华中公司年销售额的 1％。2×21 年年末，华中公司的年销售额为 60 000 万元。 （3）不考虑其他因素的影响。 要求：（1）根据资料（1），计算第三年年初华中公司重新计量租赁负债的金额，编制华中公司对使 用权资产进行相应调整的会计分录和承租人支付第三年的租赁付款额的会计分录。 『正确答案』①第三年年初，在对消费者价格指数变化导致未来租赁付款额变动进行会计处理以及支 付第三年的租赁付款额之前，承租人华中公司的租赁负债为 33 931.86 万元（见第 1 题计算表）；或单独计算如下： 2×21 年底未确认融资费用摊销额＝（租赁付款额期初余额 45 000－未确认融资费用期初余额 9 460.9） ×5％＝ 1 776.96（万元）。 2×22 年底未确认融资费用摊销额＝[（45 000－5 000）－（9 460.9－1 776.96）]×5％＝1 615.80 （万元）。 租赁负债＝（45 000－5000）－（9 460.9－1 776.96－1 615.80）＝33 931.86（万元）。 ②经消费者价格指数调整后的第三年付款额＝5 000×109.2÷104＝5 250（万元）。 因为用于确定付款额的消费者价格指数变动，导致未来租赁付款额发生变动，承租人对租赁负债进行 重新计量，以反映修改后的租赁付款额，即租赁负债现在应反映 8 年租赁付款额 5 250 万元，按不变的年折现率 5％计算。 ②第三年年初，华中公司按以下金额重新计量租赁负债。 8 期付款额 5 250 万元按不变的年折现率 5％折现的现值＝5 250＋5 250×（P/A，5％，7）＝5 250 ＋5 250×5.786 37＝35 628.44（万元）。 华中公司的租赁负债增加额＝重新计量后的租赁负债 35 628.44－此前租赁负债账面金额 33 931.86 ＝1 696.58（万元）。 承租人对使用权资产进行相应调整并确认如下： 借：使用权资产 1 696.58 租赁负债——未确认融资费用（2 000－1 696.58）303.42 贷：租赁负债——租赁付款额 （250×8）2 000 第三年年初，承租人支付第三年的租赁付款额，并确认如下： 借：租赁负债 5 250 贷：银行存款 5 250 要求：（2）根据资料（2），编制华中公司在 2×21 年支付可变租赁付款额的会计分录。 『正确答案』华中公司在 2×21 年发生的与租赁相关的额外费用为 600 万元（60 000×1％），在 2 ×21 年将其确认为当期损益。 借：销售费用 600 贷：银行存款 600 4.华中公司（承租人）与乙公司（出租人）签订了关于 5 个楼层的办公楼租赁合同。有关资料如下： （1）租赁期开始日为 2×21 年 1 月 1 日，每年租金为 5 000 万元，于每年年末支付。华中公司无法 获得相关租赁内含利率，其增量借款利率为 5％。 第 5 页 注册会计师 - 会计 （2）不可撤销租赁期为 5 年，并且合同约定在第 5 年年末，华中公司有权选择以每年 5 000 万元续 租 5 年，也有权选择以 100 000 万元购买该房产。华中公司在租赁期开始时评估认为，可以合理确定将行使续租选择权，而不会行使购买选择权，因此将租赁期确定为 10 年，按直线法对使用权资产计提折旧。 （3）在第 4 年，该房产所在地房价显著上涨，华中公司预计租赁期结束时该房产的市价为 200 000万元，华中公司在第 4 年年末重新评估后认为，能够合理确定将行使上述购买选择权，而不会行使上述续租选择权。 （4）已知：（P/A，5％，10）＝7.721 73；（P/A，5％，9）＝7.107 82；（P/A，5％，8）＝6.463 21；（P/A，5％，7）＝5.786 37；（P/A，5％，6）＝5.756 9；（P/A，5％，5）＝4.329 47。 （5）不考虑其他因素的影响。 要求：（1）计算华中公司在租赁期开始日应确认的租赁负债和使用权资产，并编制会计分录。 『正确答案』华中公司在租赁期开始日应确认的租赁负债和使用权资产＝5 000×（P/A，5％，10） ＝5 000×7.721 73＝38 608.65（万元）。 借：使用权资产 38 608.65 租赁负债——未确认融资费用（50 000－38 608.65）11 391.35 贷：租赁负债——租赁付款额 （5 000×10）50 000 要求：（2）计算华中公司在 2×21 年至 2×25 年应确认的利息费用。 『正确答案』 华中公司在 2×21 年至 2×25 年应确认的利息费用如下（单位：万元）。 要求：（3）编制 2×21 年、2×22 年的相关会计分录。 『正确答案』2×21 年年末： 借：租赁负债——租赁付款额 5 000 贷：银行存款 5 000 未确认融资费用的摊销＝（期初租赁付款额 50 000－期初未确认融资费用 11 391.35）×5％＝1 930.43 （万元）。 借：财务费用——利息费用 1 930.43 贷：租赁负债——未确认融资费用 1 930.43 借：管理费用 （38 608.65/10）3 860.87 贷：使用权资产累计折旧 3 860.87 2×22 年年末： 借：租赁负债——租赁付款额 5 000 贷：银行存款 5 000 第 6 页 年度 租赁负债年初金 额① 利息费用②＝①× 5％ 租赁付款额③ 租赁负债年末金额④ ＝ ① ＋ ② － ③ 2×21 年 38 608.65 1 930.43 5 000 35 539.08 2×22 年 35 539.08 1 776.95 5 000 32 316.03 2×23 年 32 316.03 1 615.80 5 000 28 931.83 2×24 年 28 931.83 1 446.59 5 000 25 378.42 2×25 年 25 378.42 1 268.92 5 000 21 647.34 注册会计师 - 会计 未确认融资费用的摊销＝[期初租赁付款额（50 000－5 000）－期初未确认融资费用（11 391.35－1 930.43）]×5％＝1 776.95（万元）。 借：财务费用——利息费用 1 776.95 贷：租赁负债——未确认融资费用 1 776.95 借：管理费用 （38 608.65/10）3 860.87 贷：使用权资产累计折旧 3 860.87 要求：（4）判断房价上涨时华中公司是否需要重新计量租赁负债，并说明理由；计算华中公司 2×25 年年末的“使用权资产累计折旧”“租赁负债——未确认融资费用”科目余额。 『正确答案』该房产所在地区的房价上涨属于市场情况发生的变化，不在华中公司的可控范围内。因 此，虽然该事项导致购买选择权及续租选择权的评估结果发生变化，但华中公司不需重新计量租赁负债。 ①2×25 年年末，使用权资产的累计折旧＝3 860.87×5＝19 304.35（万元）。 ②2×25 年年末，租赁负债的账面价值＝21 647.34（万元）[见上表]。 其中，租赁付款额＝50 000－25 000＝25 000（万元）。 未确认融资费用＝25 000－21 647.34＝3 352.66（万元）。 要求：（5）编制华中公司 2×25 年年末行使购买选择权的会计分录。 『正确答案』2×25 年年末行使购买选择权： 借：固定资产——办公楼 97 656.96（倒挤） 使用权资产累计折旧 19 304.35 租赁负债——租赁付款额 25 000 贷：使用权资产 38 608.65 银行存款 租赁负债——未确认融资费用 100 000 3 352.66 第 7 页