第六章或有事项.ppt

第六章 或有事项,第一节 或有事项概述,第二节 预计负债的会计处理,主要知识点：,了解或有事项的概念及其特征 熟悉或有事项的确认、计量原则 掌握或有事项的会计处理及或有事项信息的正确披露,第一节 或有事项概述,一、或有事项的概念和特征二、或有负债与或有资产的主要特征,一、或有事项的概念和特征,1、定义：或有事项是指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须 通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。2、常见的或有事项主要包括：3、或有事项的基本特征如下：（一）或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况,未决诉讼或未决仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、亏损合同、重组义务、环境污染整治、承诺等,如产品质量保证和未决诉讼属于或有事项，但未来可能发生的自然灾害、未来可能发生的经营亏损、未来计划购入商品等事项，都不属于或有事项。,（二）或有事项具有不确定性,（三）或有事项的结果只能由未来发生的事件加以确定（四）影响或有事项结果的不确定性因素不能由企业控制,其不确定性具体表现为两方面：首先，或有事项的结果是否发生具有不确定性（如债务担保）；其次，或有事项的结果即使预料会发生，但具体发生的时间或发生的金额具有不确定性（如未决诉讼）。,二、或有负债与或有资产的主要特征,作为过去的交易或事项形成的一种状况，或有事项的结果有两种情况：一种是导致经济利益流入企业，即或有资产；另一种是导致经济利益流出企业，即或有负债。（一）或有资产的特征 或有资产，是指过去的交易或事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。或有资产具有以下特征：1.或有资产由过去的交易或事项产生,举例：,2011年12月25日，甲企业诉讼乙企业侵犯了其专利权，至2011年12月31日，法院尚未对诉讼案进行公开审理，甲企业是否胜诉尚难判断。对于甲企业而言，将来可能胜诉而获得赔偿，由此形成一项潜在资产，它是由乙企业“可能侵犯”甲企业的专利权并受到起诉这一过去事项形成的。,2.或有资产的结果具有不确定性（二）或有负债的特征 或有负债指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。,举例：,沿用以上例子，甲企业由于或有事项所形成的或有资产，最终能否转化成为真正的资产，要由诉讼案件的调解或判决结果确定。如果终审判决结果是甲企业胜诉，那么或有资产便转化为一项基本可以肯定收到的资产。如果终审判决结果是甲企业败诉，那么或有资产便消失了，同时甲企业因此还会承担一项支付诉讼费的义务。,或有负债具有以下特征：1.或有负债由过去的交易或事项产生2.或有负债结果具有不确定性 或有负债包括两类义务：一类是潜在义务；另一类是特殊的现时义务。或有负债作为一项潜在义务，其结果如何只能由未来不确定事项的发生或不发生来证实。,举例：,沿用以上例子，至2011年资产负债表日，法院还没有对诉讼案进行公开审理，乙企业是否败诉尚难判断。对于乙企业而言，一项或有负债已经形成，因为它是由乙企业“可能侵犯”甲企业的专利权并受到起诉这一过去事项形成的。而企业计划在将来购入一批物资，由此可能须承担支付货款的交易不属于或有负债，因为这一事项尚未发生。,或有负债作为特殊的现时义务，其特殊之处在于：该现时义务的履行不是很可能导致经济利益流出企业，或者该现时义务的金额不能可靠地计量。其中，“不是很可能导致经济利益流出企业”指的是，该现时义务导致经济利益流出企业的可能性不超过50%（含50%）。“金额不能可靠地计量”指的是，该现时义务导致经济利益流出企业的“金额”难以预计。这一特殊性表明，作为现时义务的或有负债其结果是不确定的。,会计实务中，需要会计人员根据经验加以判断。如果或有事项的结果很可能导致经济利益流入企业，就形成企业的或有资产，需要在会计报表附注中加以披露；如果或有事项的结果不是很可能导致经济利益流入企业，一般不需要在会计报表附注中加以披露；对或有资产，企业不应加以确认。如果或有事项的结果很可能导致经济利益流出企业，同时满足负债确认条件，企业需要将其确认为负债，会计实务中作为预计负债核算；如果不满足确认条件，企业不需要加以确认，但是需要在会计报表附注中披露。,第二节 预计负债的会计处理,一、预计负债的确认条件二、预计负债的计量三、预计负债的会计处理四、或有事项的披露,一、预计负债的确认条件,（一）该义务是企业承担的现时义务 是指与或有事项有关的义务是企业承担的现时义务而非潜在义务。,举例：,某公司因各种主客观原因没有按期履行交易合同，给交易对方造成严重的经济损失，公司因此要承担赔偿义务，这项赔偿是一种现时应履行的义务。,在对或有事项加以确认时，通常需要对其发生的概率加以分析和判断，这一条件通常是指企业履行或有事项而承担的现时义务导致经济利益流出企业的可能性超过50%。需要指出的是，在或有事项准则中，多处涉及到对可能性的判断。比如，或有事项确认条件中提到的“很可能”，以及在准则其他条文中提到的“极小可能”和“基本确定”等。为便于理解和运用或有事项准则的规定，在或有事项准则指南中，对各种可能性及其相应的概率区间作了划分，即：,（三）该义务的金额能够可靠地计量,指因或有事项产生的现时义务能够合理地估计。由于或有事项具有不确定性，因此，因或有事项产生的现时义务的金额也具有不确定性，需要予以估计。,举例：,乙企业因产品质量问题被诉讼，企业尚未接到法院判决。根据专家的判断，企业很可能败诉，相关的赔偿金额也可以估算出一个区间。此时，就可以认为该企业因未决诉讼承担的现时义务的金额能够可靠地估计，如果同时满足其他两个条件，就可以对所形成的义务确认为一项负债。只有在其金额能够合理地估计，并同时满足其他两个条件时，企业才能对所形成的义务确认为一项负债。,二、预计负债的计量,根据我国企业会计准则规定，当与或有事项有关的义务符合确认为负债的条件时，因或有事项而确认负债的金额，应是清偿该负债所需支出的最佳估计数。另外，企业因履行或有事项所形成的义务，还可能从第三方或其他方获得补偿。由此可见，或有事项的计量也称预计负债的计量，主要涉及两个问题，一是最佳估计数的确定；二是预期可获得补偿的处理。（一）最佳估计数的确定 企业因或有事项而确认负债的金额，应是清偿该负债所需支出的最佳估计数。最佳估计数的确定，应分别两种情况处理：,1.当清偿该负债所需支出存在一个金额范围时，则最佳估计数应按该区间的上、下限金额的平均数确定。,例6-甲企业2011年10月5日因合同违约而被乙企业起诉，直至12月31日，尚未接到法院判决。根据企业法律顾问的判断，最终判决结果很可能对企业不利，且诉讼所需承担赔偿金额无法准确确定。但根据有关法律法规规定，估计赔偿金额在70万至90万之间。2.当清偿该负债所需支出不存在一个金额范围时，则最佳估计数应分别情况处理:,在这种情况下，甲企业应在12月31日确认一项金额为80万（70+90）2的负债。,（1）或有事项涉及单个项目时，最佳估计数按最可能发生金额确定。这里的“涉及单个项目”是指或有事项涉及的项目只有一个。,例6-2A企业2011年11月2日，涉及一起诉讼案，直至2011年12月31日，A企业尚未接到法院的判决。根据法律顾问的职业判断，企业胜诉的可能性为40%，败诉的可能性为60%。如果败诉，将要赔偿90万元；如果胜诉，企业将获得60万元的赔偿。,在这种情况下，A企业应于2011年12月31日在资产负债表中确认一项负债，负债金额（最佳估计数）应为最可能发生的金额90万元。,例6-32011年度，丙企业共销售A产品5万件，销售收入为1000万元。根据公司的产品质量保证条款，该产品售出后一年内，如发生正常质量问题，公司将负责免费维修。根据以前年度的维修记录，如果发生较小的质量问题，发生的维修费用为销售收入的1%；如果发生较大的质量问题，发生的维修费用为销售收入的3%。根据公司技术部门的预测，本年度销售的产品中，90%不会发生质量问题；8%可能发生较小质量问题；2%可能发生较大质量问题。,（2）或有事项涉及多个项目时，最佳估计数按各种可能发生额及其发生的概率计算确定。这里的“涉及多个项目”是指或有事项涉及的项目不止一个。如在产品售后质量担保中，提出产品保修要求的客户可能有许多，企业对这些客户都负有保修义务。,据此，2011年12月31日，丙企业应在资产负债表中确认的负债金额（最佳估计数）为14 000元 1 000万（090%+1%8%+3%2%）。,（二）预期可能获得补偿的处理,我国企业会计准则规定，如果清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期可以由第三方或其他方补偿，则补偿金额只有在“基本确定”能收到时，才能作为资产单独确认，确认的补偿金额是基本确定能收到的金额，且不能超过所确认负债的账面价值。预期可能获得补偿的情况通常有：,1.发生交通事故等情况时，企业通常可从保险公司获得合理的赔偿；,2.在某些索赔诉讼中，企业可通过反诉的方式对索赔人或第三方另行提出赔偿要求；,3.在债务担保业务中，企业在履行担保义务的同时，通常可向被担保企业提出追偿要求。,例6-4 2011年12月31日，B公司因或有事项而确认了一笔金额为20万元的负债；同时，企业因该或有事项还可以从甲企业获得8万元的赔偿，且这项赔偿金额基本确定能收到。,在这种情况下，B公司应分别确认一项金额为20万元的负债和一项金额为8万元的资产，而不能只确认一项金额为12万元（208）的负债。并且，B公司所确认的补偿金额8万元不能超过所确认的负债的账面价值20万元。,（三）预计负债计量需要考虑的因素,企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素。1.风险和不确定性2.货币时间价值 预计负债的金额通常应当等于未来应支付的金额，但未来应支付金额与其现值相差较大的，如油汽井及相关的设施或核电站的弃置费用等，应当按照未来应支付金额的现值确定。,企业在不确定的情况下进行判断需要谨慎，使得收益或资产不会被高估，费用或负债不会被低估。要充分考虑与或有事项有关的风险和不确定性，既不能忽略风险和不确定性对或有事项计量的影响，也要避免对风险和不确定性进行重复调整，从而在低估和高估预计负债金额之间寻找平衡点。,将未来现金流出折算为现值时，需要注意以下三点：(1)用来计算现值的折现率，应当是反映货币时间价值的当前市场估计和相关负债特有风险的税前利率。(2)风险和不确定性既可以在计量未来现金流出时作为调整因素，也可以在确定折现率时予以考虑，但不能重复反映。(3)随着时间的推移，即使在未来现金流出和折现率均不改变的情况下，预计负债的现值将逐渐增长。企业应当在资产负债表日，对预计负债的现值进行重新计量。3.未来事项,在确定预计负债金额时，企业应当考虑可能影响履行现时义务所需金额的相关未来事项。也就是说，如果有足够的客观证据表明相关未来事项将发生，则应当在预计负债计量中予以考虑相关未来事项的影响，但不应考虑预期处置相关资产形成的利得。预期的未来事项可能对预计负债的计量较为重要。,三、预计负债的会计处理,与或有事项有关的义务如果同时符合负债的三个确认条件时，企业应将其确认为一项负债，记入“预计负债”科目，同时确认与预计负债有关的费用或支出，如“销售费用”“管理费用”“营业外支出”等。“预计负债”科目下可根据不同内容设置“产品质量保证”、“未决诉讼”、“债务担保”等明细科目，进行明细核算。“预计负债”科目余额应在资产负债表中的负债方单独列报。（一）担保事项,债务担保是企业之间经常发生的交易事项。作为提供担保的一方，在被担保方无法履行合同的情况下，需要承担连带的付款责任。从保护投资者、债权人的利益出发，客观、充分地反映企业因担保义务而承担的潜在风险是十分必要的。,例6-52011年1月1日，甲企业为乙企业200万元短期银行贷款提供担保。在2011年12月31日，对乙企业了解和考察，发现其财务状况恶化，贷款到期将有30%的贷款无法偿还。经认真调查取证后，确认一项金额为60万（20030%）的负债。（二）产品质量保证,借：营业外支出赔偿支出 600 000 贷：预计负债债务担保 600 000,产品质量保证，通常指销售商或制造商在销售产品或提供劳务后，对客户提供服务的一种承诺。在约定期内，若产品或劳务在正常使用过程中出现质量或与之相关的其他属于正常范围的问题，企业负有更换产品、免费或只收成本价进行修理等责任。为此，企业应当在符合确认条件的情况下，于销售成立时确认预计负债。,例6-6根据本章例6-3的资料，丙企业在2011年度共发生修理费用10 000元，则在实际发生产品质量保证费用（维修费）时：同时企业在2011年年末，根据负债最佳估计数确认负债，编制会计分录如下：,借：预计负债产品质量保证 10 000 贷：银行存款或原材料等 10 000,借：销售费用 14 000 贷：预计负债产品质量保证 14 000,在对产品质量保证确认预计负债时，需要注意的是：第一，如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；第二，如果企业针对特定批次产品确认预计负债，则在保修期结束时，应将“预计负债产品质量保证”余额冲销，不留余额；第三，已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产了，那么应在相应的产品质量保证期满后，将“预计负债产品质量保证”余额冲销，不留余额。,（三）未决诉讼或未决仲裁,诉讼，是指当事人不能通过协商解决争议，因而在人民法院起诉、应诉，请求人民法院通过审判程序解决纠纷的活动。诉讼尚未裁决之前，对于被告来说，可能形成一项或有负债或者预计负债；对于原告来说，则可能形成一项或有资产。仲裁，是指经济法的各方当事人依照事先约定或事后达成的书面仲裁协议，共同选定仲裁机构并由其对争议依法作出具有约束力裁决的一种活动。作为当事人一方，仲裁的结果在仲裁决定公布以前是不确定的，会构成一项潜在义务或现时义务，或者潜在资产。,实例解析（例6-7）,公司欠N公司货款800 000元。按合同规定A公司应于2011年6月10日前付清货款，但A公司未按期付款，为此，N公司向法院提起诉讼。2011年8月20日，一审判决A公司应向N公司全额支付货款，并按每日万分之五的利率支付货款延付期间的利息20 000元；此外，还应承担诉讼费9 000元，合计829 000元。A公司不服，认为延期付款的原因是N公司的货物不符合合同的要求，并因此向N公司提出索赔诉讼，金额为300 000元。截止2011年12月31日，该诉讼尚在审理中。A公司在一审判决中，产生了一项现时义务，该义务的履行很可能导致经济利益流出企业，并且该义务的金额能够可靠地计量。所以，A公司应在一审判决日确认一项负债。至于A公司反诉N公司是否胜诉，只有等判决后才能确定。如果A公司没有充分的理由认为自己能够胜诉，那么，2011年12月31日，A公司应编制的会计分录为：,N公司在一审判决中胜诉，但由于A公司不服判决并进行反诉讼，从谨慎原则出发，不应将胜诉判决的结果确认为一项资产，只能作相关披露。对于A公司的反诉，是否导致N公司承担现时义务，N公司应作认真判断。如果认为A公司很可能胜诉，由此造成N公司发生的损失也能够可靠地计量时，则N公司应确认为一项相关负债。其会计分录为：,借：管理费用诉讼费 9 000 营业外支出罚息支出 20 000 贷：预计负债未决诉讼 29 000,借：营业外支出赔偿支出 300 000 管理费用诉讼费 9 000 贷：预计负债未决诉讼 309 000,（四）亏损合同,亏损合同，是指履行合同义务，不可避免会发生成本超过预期经济利益的合同。亏损合同产生的义务如果满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。预计负债的计量，应当反映履行该合同成本与未能履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中的较低者。企业与其他企业签订的商品销售合同、劳务合同、租赁合同等，均可能变为亏损合同。企业对亏损合同进行会计处理，需要遵循以下两点：,1.如果与亏损合同相关的义务不需支付任何补偿即可撤销，企业通常就不存在现时义务，不应确认预计负债；如果与亏损合同相关的义务不可撤销，企业就存在了现时义务，同时满足该义务很可能导致经济利益流出企业和金额能够可靠计量的，通常应当确认预计负债。,例6-8乙企业2011年12月1日与某外贸公司签订了一项产品销售合同，约定在2012年5月15日以每件产150 元的价格向外贸公司提供1万件A产品，若不能按期交货，将对乙企业处以总价款30的违约金。由于这批产品为定制产品，签订合同时产品尚未开始生产。但企业开始筹备原材料以生产这批产品时，原材料价格突然上升，预计生产每件产品需要花费成本175元。假设乙企业产品成本为每件175元，而销售为每件150元，每销售1件亏25元，不考虑预计销售费用，共计损失25（10 00025）万元。如果撤销合同，则需要交纳45万元(15010 000)的违约金。因此，这项销售合同变成一项亏损合同。有关账务处理如下：,2.亏损合同存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，如果预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债；合同不存在标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认为预计负债。,（1）乙企业应当按照履行合同所需成本与违约金中的较低者25万元，确认一项预计负债。（2）待相关产品生产完成后，将已确认的预计负债25万元，冲减产品成本。,借：营业外支出 250 000 贷：预计负债 亏损合同 250 000,借：预计负债亏损合同 250 000 贷：库存商品 250 000,四、或有事项的披露,（一）预计负债的披露 因或有事项而确认的负债，即“预计负债”，在资产负债表中应与其他负债项目区别开来单独反映；同时，还应在会计报表附注中对各项预计负债形成的原因及金额作相应披露，以使会计报表使用者获得充分、详细的有关或有事项的信息。需要说明的是，如果企业因多项或有事项确认了预计负债，在资产负债表上一般只须通过“预计负债”项目进行总括反映。按照复式记账原理，将或有事项确认为负债的同时，还应确认一项支出或费用。这项支出或费用在利润表中不应单列项目反映，而应根据其性质，与其他费用或支出项目（如“销售费用”、“管理费用”、“营业外支出”等）合并反映。,例6-92011年12月10日，A股份有限公司因与B股份有限公司签订互相担保协议，B股份有限公司借款逾期未还被建设银行起诉，A股份有限公司成为这桩诉讼案的第二被告。截止2011年12月31日，诉讼尚未判决。目前，由于B股份有限公司经营困难，A股份有限公司很有可能需要承担还款连带责任。根据公司法律顾问的职业判断，A股份有限公司很可能需要承担500 000元的还款连带责任。A股份有限公司因连带责任而承担了现时义务，该义务的履行很可能导致经济利益流出企业，并且该连带责任的金额能够可靠地计量，所以，2011年12月31日，A公司应确认一项金额为500 000元的负债，同时，在会计报表附注中予以披露。确认负债时的会计分录为：,值得说明的是，如果企业的预计负债基本确定能获得补偿，那么企业在利润表中反映因或有事项确认的费用或支出时，应将这些补偿预先抵减。,同时，2011年12月31日，A股份有限公司在会计报表附注中应作如下披露：,借：营业外支出赔偿支出 500 000 贷：预计负债未决诉讼 500 000,或有事项：B股份有限公司因借款逾期未还被建设银行起诉，由于本公司与B公司之间签有互相担保协议，所以，本公司负有连带的还款责任。2011年12月31日，本公司为此确认了一笔负债，金额为500 000元。目前，该起诉讼正在审理之中。,（二）或有负债的披露,或有负债无论作为潜在义务，还是现时义务，均不符合负债的确认条件，因而不予确认。或有负债虽然不予确认，但作为企业的现时义务或潜在义务，内在的风险和不确定性却是明显的，将来还可能对企业的财务状况或经营成果产生不利影响，因此，从会计信息披露的充分性和完整性考虑，企业一般应在会计报表附注中披露有关或有负债的信息。之所以讲“一般”，主要是出于重要性考虑。这也是国际通行做法。,我国企业会计准则要求企业在会计报表附注中披露的或有负债主要包括：对于应予披露的或有负债，企业应在会计报表附注中披露如下内容：1或有负债形成的原因。2或有负债预计产生的财务影响（如无法预计，应说明理由）。3获得补偿的可能性。,