新形势下国有林场%28苗圃%29会计制度及会计核算问题探讨.pdf

第2卷 第4期2022 年 12 月林 草 政 策 研 究Jo urnal o f Fo restry and Grassland Po licyVo l.2 No.4Dec.2022新形势下国有林场(苗圃)会计制度及 会计核算问题探讨程宝静(国家林业和草原局财会核算审计中心北京100714)摘要：新形势下，国有林场(苗圃)会计核算正式纳入新政府会计制度体系，进入全新发 展阶段0文中总结国有林场(苗圃)会计制度建设历史沿革及现状，阐述国有林场(苗 圃)会计核算研究的必要性，分析新政府会计制度下会计科目和报表的变化及国有林场(苗圃)会计核算存在的主要问题；在此基础上，针对性地提出了解决国有林场(苗圃)会计核算有关问题的思路与对策，即制定统一规范的会计核算指南、不断加强行业管理制 度体系建设、加强国有林场(苗圃)财务会计人员队伍建设等，以期进一步推动国有林场(苗圃)的高质量发展0 关键词：国有林场；苗圃；会计制度；会计核算中图分类号：F307.2 文献标识码：A 文章编号：2096-9546(2022)04-0084-06DOI：10.12344/lczcyj.2022.06.10.0001程宝静.新形势下国有林场(苗圃)会计制度及会计核算问题探讨J.林草政策研究，2022,2(4)：84-89.Discussion on the Accounting System and Accounting Calculation of State-owned Forest Farms(Nurseries)Under the New SituationCheng Bao jing(Acco unting and Auditing Center o f Natio nal Fo restry and Grassland Administratio n,Beijing 100714,China)Abstract:Under the new situatio n,the acco unting calculatio n o f state-o wned fo rest farms(nurseries)has been fo rmally inco rpo rated into the new go vernment acco unting system and entered a new stage o f develo pment.By summarizing histo rical evo lutio n and current situatio n o f the acco unting system co nstructio n o f state-o wned fo rest farms(nurseries),this paper expo unds the necessity o f researching acco unting calculatio n regarding state-o wned fo rest farms(nurseries),and analyzes the main change o f acco unting subjects and statements and the pro blems o f the acco unting calculatio n o f state-o wned fo rest farms(nurseries)under the new go vernment acco unting system.Based o n that,several so lutio ns fo r acco unting calculatio n o f state-o wned fo rest farms(nurseries)are pro po sed,including standardizing acco unting calculatio n,strengthening the industrial management systems,and enhancing co nstructio n o f financial acco unting staff,so as to pro mo te the high-quality develo pment o f state-o wned fo rest farms(nurseries)industry.Keywords:state-o wned fo rest farm；state-o wned fo rest nursery；acco unting system；acco unting calculatio n收稿日期：2022-06-10作者简介：程宝静（1989-）,）,女，硕士，会计，研究方向为财务管理和内部审计。E-mail：cbj0110163.co m第4期程宝静：新形势下国有林场（苗圃）会计制度及会计核算问题探讨85近年来，我国经济社会不断发展，国家宏 观调控要求不断变化，市场经济需要不断增加，政府对单位内部财务管理标准不断提高；尤其 是中共十九大以来，随着世界经济形势日趋纷 繁复杂以及我国国民经济持续快速健康发展，各行业对会计信息质量的要求越来越高。为适 应这些新变化、新形势和新要求，政府会计制 度（简称新政府会计制度）应运而生。新政府 会计制度是由过去单一的“收付实现制”向现 行的“权责发生制”和“收付实现制”双轨并 行转变，由以往单一的“决算报告”向现行的“财务报告”和“决算报告”双报告模式转变，以致力于更加接近政府会计业务或事项的经济 实质，从而对提高会计信息质量起到积极有效 的推动作用1。为了确保新政府会计制度在国 有林场和苗圃的有效贯彻实施，2018年7月12 日，财政部制定了关于印发国有林场和苗圃 执行政府会计制度 行政事业单位会计科目 和报表的补充规定和衔接规定的通知（以下 简称通知）,标志着国有林场（苗圃）会 计核算工作正式纳入新政府会计制度体系。国 有林场（苗圃）会计核算作为政府会计业务的 重要领域之一，其应用范围具有针对性和特殊 性，分析研究国有林场（苗圃）会计核算相关 问题具有重要的现实意义。1研究国有林场（苗圃）会计核算的 必要性1）立足会计行业行稳致远，适应“十四 五”时期我国会计改革与发展的新要求。“十四 五”时期，是我国由全面建成小康社会向基本 实现社会主义现代化迈进的关键时期。我国会 计改革与发展进程，在“十三五”时期开启转 型升级之路的基础上，开始迈入以变革融合、提质增效为特征的“十四五”时期新发展阶段,并将在全面建设社会主义现代化国家新征程上 发挥更加积极的作用。围绕中共中央、国务院 对“十四五”时期会计工作提出的新要求，全 面细化会计改革与发展的各项工作举措并抓好 落实，是会计行业在新时期必须完成的重要任 务。因此，认真研究并大力推进国有林场（苗 圃）会计核算工作的改革与发展也是适应新时 期新任务的必然要求。2）加快推进生态文明建设，有效开展自然 资源资产核算。2013年，中共十八届三中全会 审议通过的中共中央关于全面深化改革若干 重大问题的决定提出，探索编制自然资源资 产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任 审计。2015年，中共中央、国务院印发生态 文明体制改革总体方案，要求加快推进生态文 明建设，明确提出要“探索编制自然资源资产 负债表，制定自然资源资产负债表编制指南,构建水资源、土地资源、森林资源等的资产和 负债核算方法”，建立实物量核算账户，明确分 类标准和统计规范，定期评估自然资源资产变 化状况”等工作思路。我国政府已正式启动自 然资源资产负债表编制等会计核算工作，并将 自然资源资产纳入领导干部离任审计的范畴,作为开展其生态文明绩效评价考核和责任追究 制度的重要内容，有利于促进自然资源的科学 利用与有序开发，切实把会计核算和审计工作 融入到加快生态文明建设的全局当中。深入探 索研究国有林场（苗圃）会计核算内容与方法,有利于加快林木和种苗等自然资源的合理利用 与保护，更是在用实际行动践行绿色发展理念。3）推动会计核算和林草行业融合发展，是 提升现行体制下国有林场（苗圃）会计核算水 平的内在要求。中共十八大以来，生态文明建 设被纳入中国特色社会主义事业“五位一体”（经济建设、政治建设、文化建设、社会建设和 生态文明建设为一体）总体布局。国家林业和 草原局关于促进林草产业高质量发展的指导意 见 中指出，要充分利用现有森林和草地资源，提升生态系统的多重生态与经济功能，加速资 源可持续利用，提高林草产品的供给质量，实 现林草产业的高质量发展。由于此前缺乏统一 的国有林场（苗圃）会计核算标准，现行国有 林场（苗圃）会计核算水平还远不能适应我国 林草产业高质量发展需要；因此，亟需提高国 有林场（苗圃）会计核算水平，以满足会计核 86林草政策研究第2卷算和林草行业融合发展的内在要求。2国有林场（苗圃）会计制度建设历史 沿革及现存问题2.1国有林场（苗圃）会计制度历史沿革国有林场（苗圃）作为事业单位会计核算 管理体系的重要组成部分，其会计制度和管理 模式随着国家发展改革的进程逐步形成，其发 展历程一定程度上体现了国家财税发展改革进 程。国有林场（苗圃）会计制度的建立始于20 世纪50年代，直至2018年7月12日财政部 通知的正式出台，标志着在新政府会计制度 下完整的国有林场（苗圃）核算体系正式确立。国有林场（苗圃）会计制度发展主要分为3个 阶段（图1）。财政部制走了通知，标志着我国国有林场 会计正式纳入新政府会计制度体系之中,迸入了新的发展阶段中共中央、国务院印发国有林场改革方案 和国有林区改革指导意见,将国有林场分 为从事公益服务事业单位、从事市场化经营的 企业和具他3大类进行管理财政部国家林业局关于印发（国有林场（苗圃）财务制度的通知成为我国新 政府会计制度改革背景下首个出台的行业 财务制度/全国各省试点起步,形成以育林基金制 度为基础的营林会计,核算采用预算 制，当年核算当年核销,核算方法相对 t跑简单财政部颁布斯的国命场与苗圃会加 度（暂行）和国有林场与苗圃财务制度 僧行），标志着我国国有林场会计制度 体系全面建立财政部和林业部共同颁布国营林场苗圃会 计制度国营林场苗圃财务管理办法，将国前场的森林资纳入会计核算,改变了营林生产支出孩销制,这是国家层面 首次出台国有林场的会计制度=20世纪50年代1990年图图1国有林场国有林场（苗圃苗圃）会计制度发展历程会计制度发展历程1）第1阶段（20世纪50年代至1985年）为不计成本核算阶段。营林会计核销制度起步 试点，标志着国有林场（苗圃）会计核算制度 开始建立。20世纪50年代，生产木材是国家建 设对林业的主导需求，林业成为当时国民经济 基础产业，形成了以木材生产为中心的林业建 设指导思想。这一时期我国林业会计核算主要 借鉴苏联的会计核算方法，营林生产费用不计 入木材生产成本，采取预算制的会计核算方法，在林业企业逐步形成重采轻育、采育分离的林 业会计核算体制，未对林木进行经济和生态价 值核算。显然，以此为基础的营林会计核算方 法不能适应我国林业发展变化的需要。2）第2阶段（19862014年）为引入森林 资源成本核算，探索建立森林资源资产会计核算 阶段。20世纪70年代后，随着工业生产和城市 发展规模扩大，我国生态环境日益严峻，社会各 界对环境问题愈发重视，国家及时制定出台了一 系列环境保护政策和制度，环境保护事业步入有 序发展期。但是由于林业体制限制和木材需求旺 盛等原因，这一时期林业仍以生产木材为主。森林资源的合理经营和有效管理是林业的核心内 涵，这就要求对森林资源的投入和产出进行科学 核算，彻底改变以木材生产为中心、采育分离的 林业会计核算模式，将经营森林资源的全部活动 置于林业会计事项范围之内。1990年制定的国 营林场苗圃会计制度引入森林资源成本核算,比原有的核销制更符合生产经营实际。随着1990 年出台国营林场苗圃财务管理办法，初步建 立起社会主义市场经济条件下的国有林场（苗 圃）会计核算制度等。1992年，经国务院批准,财政部印发了企业财务通则和企业会计准 则，随后下发了 13个行业的会计制度和10个行 业的财务制度，统称为“两则两制”。1994年,修订和完善国有林场（苗圃）原有的会计制度和 财务管理办法3,并颁布了新的暂行会计制度和 暂行财务制度，国有林场（苗圃）会计核算体系 进一步完善。这一时期，与我国林业发展环境 相适应的森林资源资产成本核算模式得到快速 发展。3）第3阶段（2015年至今）为建立完善新 政府会计制度下国有林场（苗圃）会计核算体 第4期程宝静：新形势下国有林场（苗圃）会计制度及会计核算问题探讨87系阶段。随着新政府会计制度的正式施行，需 建立完善与之相适应的国有林场（苗圃）会计 核算体系。进入到20世纪90年代,森林资源在 我国生态环境建设中的地位日益突出，国家对 林业的主要需求向保护和发展森林资源、改善 生态环境、践行人与自然和谐共生新发展理念 等方向逐步转变。如何有效促进森林资源的经 济效益、生态效益和社会效益深层次融合与协 调发展，建立与我国林业发展新环境新变化相 适应的会计核算体系，成为亟待解决的一项重 要课题5。值得注意的是，2015年中共中央、国务院印发国有林场改革方案国有林区改 革指导意见，对国有林场分类改革、加快林区 经济转型具有重大而深远的意义。此次分类改 革的一项重要任务就是推进国有林场（苗圃）事企分开6。国有林场（苗圃）被划分为从事 公益服务的事业单位、从事市场化经营的企业 及其他3种类型。其中，公益服务类国有林场（苗圃）按照事业单位统一管理，相关会计核算 适用事业单位财务会计制度7;转企改制的国 有林场（苗圃）按照企业管理，相关会计核算 适用企业财务会计制度；其他林场（苗圃）根 据自身实际情况而定。根据国家林业局官方统 计数据，随着此次分类改革的深入推进，全国 4 800多个国有林场（苗圃）90%以上均转为事 业单位，对其财务管理、财务活动进行统一规 范和相应调整变得尤为重要。随后，2017年印 发国有林场（苗圃）财务制度，是分类改革 后适用于公益性事业单位会计核算的行业财务 制度，为国有林场（苗圃）深化改革及社会主 义市场经济体制不断发展提供了制度保障;2018年，国有林场（苗圃）会计核算制度纳入 新政府会计制度核算体系，是适应社会主义市 场经济和我国林业改革发展需要的必然之举，标志着新政府会计制度下的国有林场（苗圃）会计核算体系全面建立。在这一时期我国建立 完善了适应社会主义市场经济要求和林业事业 自身发展特点的国有林场（苗圃）会计核算体 系，意味着国有林场（苗圃）会计核算正式进 入我国政府会计制度改革发展的新阶段。2.2国有林场（苗圃）会计科目和报表的主 要变化在新政府会计制度下，国有林场（苗圃）会计科目新增“1614营林工程”和“1841林木 资产”2个一级科目8,二级及以下明细科目按 国有林场（苗圃）核算需要增加，增加明细科 目时需注意资金来源、占用和结转结余3种类 型科目期末自动结转的要求，以保持相关科目 结构的一致性。国有林场（苗圃）设置增加明 细科目进行明细核算时，除遵循相关制度规定 外，还应当满足权责发生制下政府部门财务报 告和政府综合财务报告编制的需要。其会计科 目主要设置情况见表1。表表1主要会计科目设置情况主要会计科目设置情况科目编号科目名称辅助核算名称1614营林工程部门经营班专项营林项目161401林木生产工程部门经营班专项营林项目16140101消耗性林木成本部门经营班专项营林项目16140102生产性林木成本部门经营班专项营林项目16140103公益性林木成本部门经营班专项营林项目161402苗木培育工程部门品类专项16140201直接成本部门品类专项16140202间接成本部门品类专项161403营林间接费用部门专项16140301护林费用部门专项16140302营林设施部门专项16140303资源调查部门专项16140304森防及森林认证部门专项16140305营林贷款利息分摊部门专项16140306业务活动费用转入部门专项16140307森林资源保险费部门专项16140308其他费用部门专项1841林木资产部门经营林班核算184101林木部门经营林班核算18410101消耗性林木资产部门经营林班核算18410102生产性林木资产部门经营林班核算18410103公益性林木资产部门经营林班核算184102苗木部门苗木品类核算184103未分类林木资产部门核算国有林场（苗圃）会计科目的变化主要影 响编制资产负债表。结合表1会计科目主要设 置情况，国有林场（苗圃）资产负债表在“保 障性住房净值”和“长期待摊费用”项目之间 增加了“林木资产”项目。按照“林木资产一 8 8林 草 政 策 研 究第2卷苗木”和“林木资产一林木一消耗性林木资产”科目期末余额的合计数填列“存货”项目，按 照“林木资产”科目其余的期末余额填列“林 木资产”项目；按照“营林工程一苗木培育工 程”和“营林工程一林木生产工程一消耗性林 木成本”科目期末余额的合计数填列“存货”项目，按照“营林工程”科目其余的期末余额 填列“林木资产”项目。在新政府会计制度下，国有林场（苗圃）会计报表也采用财务报表和预算会计报表“双 报表”模式。财务报表主要以权责发生制为基 础编制，以国有林场（苗圃）财务会计核算生 成的数据为准；预算会计报表主要以收付实现 制为基础编制，以国有林场（苗圃）预算会计 核算生成的数据为准。两个报表既相互衔接又 相互独立，相较于“单一预算会计报表”模式 不能全面完整地反映政府拥有资产、负债等财 务状况，“双报表”模式能够准确、全面、清晰 地反映政府预算执行信息和财务状况信息，有 利于防范财政风险，提高管理水平和资金使用 效率，强化政府绩效管理。2.3新政府会计制度下国有林场（苗圃）会计 核算现存问题1）相较于新兴经济业务发展需求，国有林 场（苗圃）会计标准体系建设和实施起步较晚，国有林场（苗圃）会计核算与时俱进发展仍亟 待加强。近年来，在国家的政策鼓励和大力支 持下，国有林场（苗圃）行业快速发展，许多 新兴经济业务相继出现，国有林场（苗圃）的 经济业务也日趋复杂9,如森林经营碳汇项目、林业咨询开发服务等。新型营林技术和森林产 业方面出现的新技术、新项目，进一步促进了 营林技术、质量的提高和森林产业工作的全方 位发展。新兴经济业务的相继出现为国有林场（苗圃）行业的健康发展注入了新力量，但也对 会计核算工作提出了新要求。目前，国有林 场（苗圃）行业财务管理相关活动尚不能很好 适应新形势，新兴经济业务的会计核算工作尚 未统一规范，国有林场（苗圃）会计核算体系 亟待进一步完善，以使国有林场（苗圃）会计 核算工作更加符合实际需要。2）结合会计行业发展形势和需求，国有林 场（苗圃）行业管理体系有待进一步完善。2017年，财政部、国家林业局发布的国有林 场（苗圃）财务制度是行业财务管理规范,新政府会计制度出台后，二者在制度规定等方 面存在个别差异。国有林场（苗圃）会计核算 工作应加强对两者的衔接，有关部门也应针对 新形势新要求对行业规章制度相关规定进行修 订，以满足国有林场（苗圃）行业管理的客观 需求。会计核算工作是行业管理的重要组成部 分，但是国有林场（苗圃）未能从会计核算工 作入手，行业财务管理工作仍需进一步严格规 范，国有林场（苗圃）行业管理体系建设尚需 全面加强。今后，如何通过完善行业管理体系 建设来促进行业高质量发展，将是摆在我们面 前的重大课题“。3）国有林场（苗圃）财务人才结构不合 理、专业素质有待提升。财务会计人员专业技 术水平是影响会计核算质量高低的重要因素。根据财政部公布的会计行业人才发展规划（20212025）（征求意见稿），截至2020年 底，我国具备初级、中级、高级会计专业技术 资格的人员分别为670.20万、242.02万、20.57万人，比2015年底增长79.29%、50.60%、72.86%,从事会计行业人员数量明显 增加，专业技术水平也有很大提升。尽管如此,国有林场（苗圃）会计行业依然面临人才结构 不合理、专业素质亟待提升等问题。以吉林省 某国有林场（苗圃）2020年的财务人员情况为 例，其财务会计人员构成情况存在以下特点:一是在年龄结构方面，人员年龄总体较大，46 岁以上财务人员超过一半；二是会计专业高级 职称人才数量少，财务人员中取得高级会计职 称84人，仅占2 616名财务从业人员的3.21%,会计专业高素质人才较为缺乏。特别是通过调 查发现，财务会计人员对国有林场（苗圃）相 关专业知识缺乏系统了解，尤其对林木资产、苗木资产等专业知识缺乏系统学习，更多是停 留在完成简单的账务处理工作层面12。由此可 第4期程宝静：新形势下国有林场（苗圃）会计制度及会计核算问题探讨89见，国有林场（苗圃）财务会计人员队伍建设 亟待加强，以适应新形势下的会计核算要求并 做好相关服务保障工作。3 建议新政府会计制度改革是我国现代财政改革 的重要组成部分之一，是立足国情和发展实践，推动中国经济进一步发展的重大举措。国有林 场（苗圃）会计核算要适应现代经济的发展,就需要与时俱进，进行相应改革，从而适应当 前的经济发展新趋势和会计制度新要求。1）关注国有林场（苗圃）新兴经济业务会 计核算工作，制定统一规范的会计核算指南。重视会计核算工作与新兴经济业务的匹配性,不断完善国有林场（苗圃）会计核算体系和提 高会计核算水平。在新政府会计制度正式施行 的背景下，为满足国有林场（苗圃）会计核算 实际需求，建议国有林场（苗圃）归口管理单 位尽快制订出台内容全面、措施有效的会计核 算指南，进一步提高国有林场（苗圃）会计核 算工作的规范性。2）注重行业制度与新政府会计制度的相互 衔接，不断加强行业管理制度体系建设。鉴于 国有林场（苗圃）行业财务制度出台早于新政 府会计制度，建议有关部门有针对性地修订行 业制度，对不适应新形势新要求的制度规定进 行相应调整，有效促进行业制度与新政府会计 制度的协调统一，为国有林场（苗圃）会计核 算体系建设和规范发展提供制度保障。基于林 业行业特殊性，对有关涉林经济业务的会计核 算进行操作性规范，既遵循新制度会计核算的 普遍性，又要充分体现国有林场（苗圃）行业 公益服务的特殊性。为加强林业行业管理制度 体系建设，要注重加快产业结构优化升级，加 强科技创新支撑，提升林业行业现代化水平,以优化机构设置、明确职责分工、强化人员保 障为着力点，深化林业行业管理制度改革，全 方面提升林业行业发展质量。3）加强国有林场（苗圃）财务会计人员队 伍建设，大力推动会计行业高质量发展。一是 加强相关业务培训工作，进一步提高财务会计 专业知识学习，增加对国有林场（苗圃）行业 专业知识的培训14-。二是有针对性地引进高 端人才，合理优化人员结构，提升整体会计队 伍专业水平。三是注重年轻财务人员的培养,依据国有林场（苗圃）行业需求对财务管理专 业人才培养目标进行科学定位，特别是通过案 例教学、经验交流提高年轻财务人员的实际操 作能力，为年轻财务人员提升专业素养和经验 奠定良好基础。参考文献1 蔡淑宏.国有林场实施新政府会计制度相关核算问题探 讨J.当代会计,2019（11）:125-126.2 韦庆山.国有林场森林生态效益补偿基金的会计核算方法分 析J.时代金融,2018（18）：258,266.3 纪泽飞，夏守平，于淼.国有林场加强财务管理及规范会计核 算的探讨J.绿色财会,2011（12）：21-23.4 马玉平.国有林场会计核算存在的问题及建议J.行政事业 资产与财务，2013（22）：13-14.5 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