浅谈公司财务核算导致的印花税税收风险及应对措施_王炎洲.pdf

79财税金融 活力 2023 年浅谈公司财务核算导致的印花税税收风险及应对措施王炎洲（中鸿税务师事务所集团有限公司常熟分公司，常熟215500）摘要印花税是公司日常经营中比较常见的一项税费。印花税税目较多，税额一般不大，却很容易出现少缴或错缴现象，从而给公司带来税收风险。本文通过分析公司财务核算中的一些可能导致印花税税收风险的问题，并结合实际情况提出一些切实可行的解决方案。关键词财务核算；印花税；税收风险一、印花税概述（一）印花税印花税是对在经济活动和经济交往中书立、领受具有法律效力的凭证的行为征收的一种税。其因采用在应税凭证上粘贴印花税票作为完税的标志而得名。2021 年 6 月 10 日，第十三届全国人民代表大会常务委员会第二十九次会议通过中华人民共和国印花税法（以下简称印花税法），自2022年7月1日起施行。1988年8月6日国务院发布的 中华人民共和国印花税暂行条例同时废止。印花税有着十分悠久的历史，其税目种类较多、税率较低，对社会经济的调节起着非常重要的作用。（二）印花税的税目印花税的税目主要分为四个大类，即应税合同、应税产权转移书据、应税营业账簿和证券交易。其中，应税合同又包括借款合同、买卖合同等 11 类合同，应税产权转移书据又包括土地使用权出让书据等 11 类书据。不同税目之间不仅有税率的差异，其征税的细则和特点也有所不同。（三）印花税税率印花税税目较多的特点，使得印花税税率的差异也比较大。在印花税法公布的印花税税目税率表中可以看到，各类应税合同的税率有万分之零点五、万分之三、千分之一三档，各类应税产权转移书据的税率有万分之三、万分之五两档，应税营业账簿的税率为万分之二点五，证券交易的税率为千分之一。从最高的千分之一到最低的万分之零点五，差了整整二十倍，差异非常大。不过对比增值税、消费税等其他税种，印花税的税率整体较低，给纳税人带来的税收负担也相对较低。二、公司日常财务核算与印花税的联系在公司的日常财务核算中，很多事项都与印花税有着一定的联系。尽管印花税是一个“小税种”，其税率较低且税额较小，但如果核算及申报不规范同样会给公司带来税收风险。由于印花税税目类别较多，公司财务人员在申报的时候很容易忽略部分税目，尤其是一些在公司日常经营中并不经常发生的事项，因此印花税已成为税务部门税收风险应对工作中的一个重点税种。下面就从几个常见的印花税税目，分析其相关财务核算可能存在的问题及由此带来的税收风险。（一）买卖合同买卖合同是公司日常经营中使用最频繁的合同。公司在销售及采购环节签订的合同大部分是买卖合同。因此，对于签订买卖合同需要缴纳的印花税，税务部门的管控往往是最严格的，同时也是公司财务最不容易忽略的。然而，在日常纳税申报时，公司财务在申报买卖合同印花税时，还是经常会出现一些错误，这样的错误主要包括以下两类。（1）在印花税法的规定中，买卖合同印花税征税范围专指动产买卖合同（不包括个人书立的动产买卖合同）。所以，对于不动产的买卖、动产和不动产的租赁等相关合同，均不属于印花税法中的买卖合同。而部分公司在申报印花税时，时常会把这几类合同对应的收入并入买卖合同一起申报。由于买卖合同的税率为万分之三，不动产买卖对应的产权转移书据的税率为万分之五，动产及不动产租赁对应的租赁合同的税率为千分之一，因此这样错误的申报会导致公司少缴印花税，给公司带来了税收风险。（2）印花税法第五条（一）中规定：“应税合同的计税依据，为合同所列的金额，不包括列明的增值税税款。”这里明确指出，如果应税合同要以不含增值税的金额作为计税依据，那么必须要在合同中列明增值税税款。也就是说，必须在合同中写明不含增值税的金额和增值税税款，才能以不含增值税的金额作为计税依据申报印花税。而在公司日常经营中，公司对外签订的合同往往只会列明一个包含增值税的金额，不会写不含增值税的金额和增值税税款。这时候由于没有列明增值税税款，按照印花税法的规定就应当以80财税金融 活力 2023 年包含增值税的金额作为印花税的计税依据。但是，部分公司在申报印花税时，通常是直接以账面的不含增值税金额作为计税依据申报印花税，这样就会少申报印花税。这种情况在其他应税合同的签订时同样存在，非常容易被人忽略。（二）租赁合同租赁合同也是在公司日常经营中使用较频繁的合同。当不以租赁为主要业务时，部分公司在日常财务核算时会将租金收入记入“营业收入”会计科目中，这样申报印花税时容易将租赁收入并入买卖合同一起申报。由于二者税率有差异，这样的操作会给公司带来税收风险，这点在上文中已经提到。另外，印花税法中对租赁合同与融资租赁合同适用的税率是不同的，租赁合同的税率是千分之一，而融资租赁合同的税率是万分之零点五，相比而言租赁合同的税率更高。如果公司财务对印花税法理解得不够透彻，将融资租赁合同按照租赁合同申报了印花税，那么不仅是申报有误，还给公司带来了不必要的损失。（三）财产保险合同当公司账面拥有汽车或者单位价值较高的机器设备时，公司就会跟保险公司签订财产保险合同来降低自己的风险。不过，由于财产保险合同在公司日常经营中并不多，并且财产保险合同金额往往不大，部分公司时常会忽略对财产保险合同印花税的申报。此外，在日常财务核算中，公司财务有时会将本来不属于保险费的费用核算在“管理费用-保险费”这个会计科目当中，比如公司承担的员工社会保险费等。这时候如果公司财务在申报企业所得税汇算清缴时不做调整，直接用保险费的账面金额填入的话，就会被税务系统通过数据比对认为有少申报财产租赁合同印花税的嫌疑。这种情况同样存在于其他印花税税目，因公司财务核算的问题给公司带来税收损失，虽然金额通常不大，但是实在没有必要。（四）借款合同公司在日常经营遇到资金流存在问题时，进行资金拆借是一个常用解决方法。与财产保险合同相同的是，借款合同因为并不多见，公司财务也时常会忽略其印花税的申报。此外，印花税法中的借款合同专指银行业金融机构、经国务院银行业监督管理机构批准设立的其他金融机构与借款人（不包括同业拆借）的借款合同。也就是说，民间借贷双方签订的借款合同不在印花税法规定的范围内，是不需要缴纳印花税的。而有些公司在核算的时候，将民间借贷的借款做到了“短期借款”或“长期借款”这两个会计科目中。这时候如果在向税务系统报送财务报表时不做调整的话，税务系统通过数据比对认为公司存在少申报印花税的嫌疑，从而触发预警，需要公司对此进行解释，平白无故增加了工作量。（五）运输合同与保管合同印花税法第九条规定：“同一应税凭证载有两个以上税目事项并分别列明金额的，按照各自适用的税目税率分别计算应纳税额；未分别列明金额的，从高适用税率。”而在现实中，的确存在同一合同中有两个或两个以上事项对应不同印花税税目的情况，其中最典型的就同一合同中既有运输业务又有保管业务。很多货运公司给公司提供货物运输服务的同时也会提供保管服务，而这两项业务会体现到同一份合同中。不过，在签订合同时很多公司为了省事只会在合同中写一个总金额，不会注意将两项业务的金额分别注明。这时候按照印花税法的规定，就需要从高适用税率。运输合同印花税的税率是万分之三，保管合同印花税的税率是千分之一，而在这种合同当中运输服务的金额往往更高，整个合同从高适用税率的话会给公司带来税收上面较大的损失。如果仅仅为了图省事而没有在同一份合同中分别列明两项的金额，造成整体从高适用税率，给公司白白造成了税收的损失，那么这样的损失实在有些不太值得。（六）产权转移书据印花税中产权转移书据主要分为四个小类，其中土地使用权、房屋等建筑物和构筑物所有权转让书据（不包括土地承包经营权和土地经营权转移）及股权转让书据（不包括应缴纳证券交易印花税的）更多地出现在公司经营中。随着我国市场经济的不断发展，涉及不动产和公司股权的交易越来越多。与应税合同印花税事后申报的征收方式不同，产权转移书据印花税在有些情况下是在交易环节直接征收的，即只有在缴纳税款完成后交易才真正完成。由于产权转移书据的交易金额往往比较大，交易中需要缴纳的印花税税额通常并不是一个小数目。如果交易双方在交易达成之前没有考虑印花税的情况，直到交易提交税务部门时才发现要缴纳数额不小的印花税，就有可能会因为没有商定印花税应当由谁承担而导致整个交易最终流产，也使得之前做的很多工作付之东流。（七）营业账簿这里的营业账簿专指记载实收资本（股本）、资本公积的营业账簿。公司在生产经营过程中，为了扩大生产规模、提升自身实力，有时会引入新的投资者或者由原股东增资81财税金融 活力 2023 年扩股。这两种方式都会引起实收资本（股本）或资本公积的增加，这时候就需要申报缴纳印花税，而这也是公司财务时常会忽略的。此外，公司在一些特殊事项的财务核算中会出现资本公积的增加，而资本公积的增加也需要缴纳印花税，这同样是公司财务很容易忽略的。如果公司账面实收资本（股本）或资本公积增加而公司没有申报缴纳印花税，那么就产生了税收风险。三、降低印花税税收风险的措施（一）改变合同签订方式随着大众法治意识的逐渐提升，很多公司对合同签订越来越重视。不少大公司会由专门的法务人员审核合同，很多中小公司也会请律师审核一些重大合同。不过，法务人员和律师的财务知识毕竟相对缺失，往往不能发现合同中存在的税收风险。而印花税的征收主要就是针对应税合同的，印花税法中对各类应税合同的计税依据都有着明确的规定。从上文提到的问题来看，在签订合同时关于印花税主要需要注意以下两点。（1）在签订合同时，合同中不仅要列明总的金额，还要列明增值税税额和不含增值税的金额。这么做的好处就是印花税的计税依据是不含增值税的金额，可以在一定程度上降低公司印花税的税负，同时降低申报错误给公司带来的税收风险。（2）同一合同如果包含两个及两个以上事项的，应当在合同中列明各个事项对应的金额。这么做的好处是在计算印花税时可以按照各个事项适用税率分别计算应纳税额，避免因未分别列明金额而导致需从高适用税率给公司带来的不必要的损失。（二）细化财务核算工作公司出现印花税税收风险，主要原因是公司财务核算工作不够细致。例如，将公司承担的员工社会保险费记入“管理费用-保险费”科目，将民间借贷产生的借款记入“短期借款”或“长期借款”科目，都可能会给公司带来税收风险。因此，公司应当重视财务的日常核算工作，要求会计人员在平时账务处理的时候，要将每个事项记入正确的会计科目中。财务主管在每个月结账之前，对可能会给公司带来税收风险每个会计科目中的每一笔凭证进行审核，对使用会计科目有误的凭证及时进行调整。只有这样，才能将错误发生的可能性降到最低。即使可以在后续申报时调整或者在税务出现风险提示后进行解释，但是毕竟会增加很多工作量。（三）规范日常税收申报除财务核算不细致外，日常税收申报不规范同样会给公司带来印花税税收风险。由于印花税具体税目很多，申报的时候需要自行选择税目，因此忽略、遗漏和错报的情况时有发生。申报过程中出现的一些问题光靠细化财务核算工作是没法解决的，其中最典型的就是将租金收入放入买卖合同申报印花税。因为租金收入往往是反映在“营业收入”这个会计科目中的，而在申报的时候公司财务很容易直接将“营业收入”会计科目中的金额全部放入买卖合同申报印花税。所以在申报印花税的时候，一定要将印花税的每一个税目都过一遍，看看有没有当期发生的需要特别注意印花税税目的事项。另外，对于某些主要业务为特定行业的公司，如建设工程、运输、仓储等，在申报印花税时需要选择特定税目，不能盲目选择买卖合同。（四）特殊事项主动申报有些情况下，产权转移书据印花税是在交易环节缴纳的，这是公司在交易达成前就需要考虑的。另外，公司将其持有的其他公司股权对外转让，或者公司受让其他公司股权，目前都需要公司自己申报印花税。这两种情况，以及公司实收资本（股本）或资本公积的增加在公司日常经营中并不多见，因此其印花税的申报也非常容易被忽略。对此，公司应当设立相关的内控制度，对发生上述特殊事项时的税务处理规范其处理流程，除了要有专人负责，还应当由其他人员进行审核，必要时可以直接咨询税务部门。公司如果有聘请中介服务机构协助处理该事项的，也可以要求中介服务机构来处理印