2023年构建我国税务机关官告民诉讼初步探讨.doc

构建我国税务机关“官告民〞诉讼初步探讨 　构建我国税务机关“官告民〞诉讼的初步探讨 　一、税务机关“官告民〞诉讼的涵义 　在我国，对于“官告民〞诉讼，没有明确规定。在学界，有学者从法理学角度全面研究“官告民〞问题，提出“官告民〞是指国家机关及其领导干部以执行公务时的相对人侵犯其权利为由而提起的诉讼以及行政主体以相对人不履行义务而提起的请求人民法院强制执行的申请。还有学者从经济执法角度研究“官告民〞制度，认为“官告民〞是指行政机关对违反经济法律法规，危害社会经济秩序和侵犯社会利益的个人或者组织依法向法院提起具有公益性质的诉讼，要求法院进行审查，并由法院做出最终判决。在行政诉讼法学界，对于“官告民〞一般是指行政机关起诉行政管理相对人的案件。 　笔者认为，“官告民〞诉讼的含义，应当是指公权力机关状告私权利主体的诉讼。“官〞指掌握国家权力的机关，主要指国家行政机关，而非其他国家机关和“官员〞;“民〞是指处于被管理支配地位的私权利主体，包括公民、法人和其他组织，而非仅指“公民〞。“告〞意味着提起“诉讼〞，即有关国家作为公权力主体通过提起诉讼，起诉公民、法人或其他组织。 　至于本文所论税务机关“官告民〞诉讼的含义，那么应从概念的内涵与外延两方面加以考量。从内涵看，税务机关“官告民〞诉讼是指税务机关为了维护税收征管秩序、保障税款征收和维护税收合法权益，依法定条件向人民法院起诉纳税义务人或税收行政行为的关联人，由人民法院审理并裁判税务争议的诉讼活动，因作为原告的税务机关的“官方身份〞，故称为“官告民〞诉讼。从外延看，税务机关“官告民〞诉讼包括税务民事诉讼和税务行政诉讼。税务民事诉讼是税务机关为了保全国家税款的征收，依据税法以及民事实体法的有关规定，针对纳税人及其利害关系人向人民法院提起的民事诉讼，主要包括税收代位权诉讼和税收撤销权诉讼。 　税收代位权诉讼是指税务机关针对欠缴税款的纳税人，在其怠于行使到期债权且有害于税收债权时，由税务机关以自己的名义起诉纳税人的债务人，以代替纳税人行使其债权的民事诉讼。税收撤销权诉讼是指税务机关，在欠缴税款的纳税人滥用财产处分权而对国家税收造成损害时，以自己的名义起诉纳税人请求人民法院撤销纳税人的滥用财产处分权的行为的民事诉讼。由于代位权制度和撤销权制度是民法上的制度，在税法对它们移用后才成为税收代位权与税收撤销权，但其行使仍是通过民事诉讼程序进行，因此税收代位权诉讼和税收撤销权诉讼的诉讼性质为税务民事诉讼。 “官告民〞税务行政诉讼是税务机关为了实现税款征收目的、完成税收征管任务，针对不履行税务行政决定义务或者不履行税务行政合同的相对人，依法向人民法院提起的行政诉讼，包括税务行政合同诉讼和税务行政执行诉讼。税务行政合同有内部行政合同与外部行政合同之分。外部税务行政合同是税务机关为了实现税收征管目的，完成税收征管任务与纳税人或者其他机关单位、组织和个人，经协商一致达成的约定双方权利义务关系的协议，主要包括税收遵从合作协议、税务行政委托合同(含委托代开发票协议、委托代征协议)、纳税担保合同等。而因这些外部合同纠纷由税务机关起诉税务行政合同的另一方当事人即行政管理相对方的诉讼那么为“官告民〞税务行政合同诉讼。“官告民〞税务行政执行诉讼，是指由税务机关针对拒不履行税法上行政义务的纳税人以及其他税收违法行为人提起执行诉讼，请求人民法院审查具体行政行为的合法性并作出裁判予以强制执行具体行政决定的司法活动。 　二、税务机关“官告民〞案件的性质 　税务机关“官告民〞的案件，从性质看，均由税务机关代表国家对税收违法行为或不履行税收合同义务行为向人民法院提起，皆应属诉讼案件而非非诉案件。理由有二：一是有关税收代位权和税收撤销权，依现有法律规定，提起的是民事诉讼，那么从性质上讲，它们是民事诉讼还是行政诉讼呢从我国行政诉讼法现有规定看，行政诉讼只能由行政管理的相对人提起，具体到税务案件中，那么只能由纳税人提起，从这个意义上建，税务机关不能作为行政诉讼的原告，因此无法成为行政诉讼原告，因此，在现有法律框架下，税务机关为了公法利益，为了实现国家税收征收，实现税收债权，只能以公法之债债权人身份作为原告提起追讨欠税的代位权、撤销权诉讼，因此，税收代位权撤销权诉讼是特殊的民事诉讼性质。二是关于税务行政案件，其中，税务行政合同案件的目的在于通过解决税务合同纠纷，毫无疑问具诉讼性;而税务执行诉讼的目的不仅在于公开公正地彻底解决行政争议，更在于通过诉讼全面监督行政行为，以司法权支持合法行政行为，否认违法行政行为的效力，给予纳税人抗辩权，提供应纳税人更多的权利救济机遇，这种由法院司法审查并解决争议的机制在性质上显然也属于诉讼案件。 　据此，笔者认为，税务机关“官告民〞案件都具诉讼性，且呈现出以下特点： 　从起因看，税务机关“官告民〞案件必须与税务行为相关联。在我国税收征管法中，其第88条第3款规定了针对税务行政处分决定，在当事人拒不复议、诉讼也不执行时，税务机关有权采取税收强制执行措施或者请人民法院强制执行，其赋予了税务机关一定的执行权。 　从主体看，税务机关“官告民〞案件具有主体恒定性。“官〞必须是税务机关，“民〞那么是指与在税收征管中处于相对人地位的公民、法人和其他组织。即原告是具有公权主体身份的税务机关，被告那么是有违反税收法律法规行为的私权主体。从内容看，税务机关“官告民〞案件中的“告〞是指提起诉讼，起诉性质包括了税务行政诉讼和税务民事诉讼。在提起的诉讼中，既有为了税务行政决定的执行和税务行政合同的履行而提起的税务行政执行诉讼和税务行政合同诉讼，也有税务机关为了实现国家税收债权，以公法之债债权人身份提起的特殊民事诉讼--税收代位权诉讼和税收撤销权诉讼。 　从诉讼标的看，税务机关“官告民〞案件的客体是审查税收行政执法行为的合法性，保障合法税收征管行为的实现，催促纳税人以及利害关系人履行税法或税收行政合同义务。 　三、构建我国税务机关“官告民〞诉讼的理由 “官告民〞诉讼有利于监督行政行为，有利于全面解决税务行政纠纷，实现行政诉讼的任务，符合司法最终解决的原那么，进一步协调司法权、行政权与公民权的关系，维护依法行政。允许税务机关作为原告起诉纳税人，在我国目前行政诉讼案件较少，纳税人权利保障体系不够健全的情况下，难免令人质疑。笔者对在我国构建“官告民〞税务诉讼那么持乐观态度：“官告民〞税务诉讼既有理论根底，也有法律依据。 　首先，在宪法学的权力制衡理论中，以司法权制约行政权，符合现代法治精神。而在解决社会纠纷的诸多机制中，司法最终裁决原那么是处理社会纠纷的最有效手段。因此，通过诉讼方式解决税务机关与纳税人之间的纠纷，运用司法权对行政权监督和保护，符合行诉讼法的立法目的，也有利于在国家、行政机关与行政相对人之间构建平衡与和谐的利益关系。 　其次，有关税收法律关系债务关系说性质确实立，成为“官告民〞税收民事诉讼的理论依据。在税收法律关系的性质上有权力关系说和债务关系说之争。权力关系说认为税收法律关系是以课税处分为中心所构成的权力服从关系，债务关系说那么认为税收法律关系是一种公法上的债务关系。我国税收代加以支持位权和税收撤销权规定在税收征管法第50条中，是对民法债权保全制度的移用，体现了债务关系说，是税收征管权债权化的表现。同时，这两项权利都是通过民事诉讼途径行使，不但说明了税收代位权诉讼与税收撤销权诉讼的理论依据为债权关系说，而且也说明其有为税务民事诉讼。因此，税务民事诉讼不仅有理论支撑，也有了法律依据。其不仅有税法规定如税收征管法和税收征管法实施细那么等加以支持，还有民事实体法和民事程序法如合同法、合同法解释三、民事诉讼法等作为依据。再次，行政诉权理论的开展，也为“官告民〞税务行政诉讼确实立奠定了理论根底。传统行政诉权理论认为，只有行政管理相对人才享有行政诉权，才能成为行政诉讼的原告，而新的行政诉权理论认为，行政诉权是指行政法律关系主体依法请求法院公正裁判行政纠纷的程序权利。有权行使行政诉权的，既包括作为行政相对人的公民及公民的延伸组织，也包括作为管理者的政府。因此，行政机关与行政管理相对人一样享有起诉权、获得裁判权和得到公正裁判权。同理，税务机关作为行政机关也享有行政诉权，因而为了税收征管的目的，税务机关也有权起诉纳税人及其利害关系人，即提起“官告民〞的行政诉讼。 　第四，税务执行诉讼不仅有行政诉权理论的支持，也有域外的立法经验与司法判例可供借鉴。本文探讨的税务执行诉讼来源于行政诉讼法学领域的执行诉讼。执行诉讼是为了维护行政法律秩序，由行政机关申请法院强制执行其生效行政决定的诉讼，是法院对行政权进行司法审查的一种补充方式，能够实现对相对人合法权益的全面公正的最后救济。美国政府诉艾格案(United StatesV.Euge)实质体现了美国的执行诉讼制度。 　在我国，构建执行诉讼和税务执行诉讼，虽无法律的直接规定，但仍有间接依据。一是从行政诉讼法第65条第2款(2023年11月1日修订后成为行政诉讼法第95条)及其司法解释看，对于已经生效的行政决定，在义务人拒不履行义务时，均允许行政机关自行执行或申请法院强制执行。二是行政强制法第55、57、58条规定了非诉执行的审查标准。即以书面审查、形式审查为主，特殊情况适用实质审查，这一允许行政机关申请法院强制执行并与由法院加以审查的规定，实质上体现了行政行为执行力与司法审查权的结合，这与“官告民〞非常近似。三是在税收征管法以及税收征管法实施细那么中，也规定了税务机关的自行执行权和申请法院强制执行权。因此，在我国设立执行诉讼程序时，只需改造现有的行政机关申请法院强制执行程序即可。而税务执行诉讼那么是执行诉讼的一种而已。 　第五，有关税务行政合同诉讼的法律依据：一是最高人民法院关于标准行政案件案由的通知被看作是使行政合同作为一种行政行为而纳入行政诉讼途径，行政合同诉讼的启动不存在问题;二是2023年最高人民法院行政审判工作会议主题报告中指出:审理行政合同案件，法律有特别规定的，适用法律的规定;没有规定的，可以适用合同法的规定。这实质是规定行政合同诉讼案件可以援引合同法。因此，适用行政诉讼审理行政合同纠纷，已经不存在法律适用的障碍。三是各类税务行政合同的具体法律依据。在外部税务行政合同中，主要有税收遵从合作协议、税务行政委托合同(含委托代开发票协议、委托代征协议)、纳税担保合同等。从性质看，税收行政合同兼具合同性和税款征收的行政性。税收遵从协议的依据为大企业税收效劳和管理规程(试行)(国税发[2023]71号);税务行政委托合同的法律依据主要体现在税收征管法第30条及其实施细那么第44条、发票管理方法第16条和委托代征管理方法第8条，第10条;纳税担保合同的依据为税收管理法38条及其纳税担保试行方法第10、11、19、26条。 　最后，从可行性上看，税收代位权诉讼和税收撤销诉讼已经有了司法实践和判决实例，我国不少税务机关已经通过行使税收代位权和税收撤销权，追回了欠税;行政合同诉讼和行政执行诉讼，在国外已经有立法经验与司法判例，在我国理论上认为构建这两类诉讼的时机也较为成熟，因此，只要我国现有立法对非诉执行程序加以改造，对行政诉讼原告的范围加以扩充就可以实现。 　四、构建我国税务机关“官告民〞诉讼的程序设计 　1.税收民事诉讼 　由于我国合同法以及司法解释合同法法释[1999]19号文件对于撤销权诉讼与代位权诉讼的相关问题进行了非常详细的规定，因此这两类税收民事诉讼的程序问题上依照相关规定参照适用即可。 　在税收代位权诉讼中，在起诉条件上，税务机关应依据合同法法释[1999]19号文件第11条规定的条件进行，即(1)税务机关对纳税人的税收债权合法;(2)纳税人怠于行使其到期债权，对税务机关造成损害的;(3)纳税人的债权已经到期;(4)纳税人的债权不是专属于纳税人自身的债权。税务机关行使税收代位权的方式是提起民事诉讼，以自己的名义起诉，以纳税人的债务人为被告，以纳税人为第三人，向有管辖权的人民法院提起，不得超过税法规