OECD“双支柱”国际税改方案的最新进展_朱青.pdf

内容提要：随着新型冠状病毒肺炎疫情给全球经济活动按下“暂停键”，“双支柱”方案的部分政治磋商和研究工作有所推迟。为如期实现方案落地，包容性框架成员加快推进“双支柱”方案由磋商谈判向落地实施进行过渡和转换。然而，“双支柱”方案在世界范围内达成合意并非易事，如何透视繁杂的规则设计和管理制度，弥合各国的政治分歧和内部杂音，创建更为公平和简便的国际税收规则，已成为国际税收领域最紧迫、最艰巨的工作之一。在此背景下，我国有必要未雨绸缪，深度解构规则设计的最新进展及发展趋势，为方案落地实施构筑风险防线。关键词：“双支柱”方案 国际税收规则 支柱一 支柱二中图分类号：F812.42 文献标识码：B 文章编号：2095-6126(2023)01-0026-05朱 青 白雪苑一、“双支柱”方案制定的最新进展及面临的挑战2021 年 10 月 8 日，130 多个包容性框架成员签署了共同声明，同意推行“双支柱”国际税改方案，这是国际社会一致同意推进税基侵蚀和利润转移行动计划（BEPS Action Plan）2.0 版的政治宣言。1 2022 年 11月 15 日，二十国集团（G20）领导人在巴厘岛峰会发布宣言，表示将致力于迅速落实“双支柱”国际税改方案。2根据经济合作与发展组织（OECD）相关测算，支柱一每年可以向市场国或用户国转移大约 1 250 亿美元的利润，而支柱二每年可以增加全球税收收入约1 500 亿美元。3但各国在对国际税改取得重大进展OECD“双支柱”国际税改方案的最新进展感到欣喜之时，也开始意识到“双支柱”方案的制度设计和有效实施迥然不同。有人形容这就像把一匹烈马的缰绳从政策制定者转交给立法者，然后再转交给税收管理者，每个人对这匹烈马的感受都是不一样的。实际上，从“双支柱”方案出台到各国落地实施，都会面临许多相关的技术性和法律性问题。如果这些问题得不到很好的解决，“双支柱”方案“胎死腹中”也不是绝对没有可能。2022 年 OECD 包容性框架做了大量的方案落地工作，不仅要接受来自各方面的挑战，而且还要协调不同国家的利益。正如 OECD 财政事务委员会主任法布里兹亚拉佩克雷拉（Fabrizia Lapecorella）所述，这是一个“难以置信的困难的实施阶段”。4在“双支柱”方案的推进过程中，由于支柱一涉1 OECD.Statement on a Two-Pillar Solution to Address the Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the EconomyEB/OL.(2021-07-01)2022-11-23.https:/www.oecd.org/tax/beps/statement-on-a-two-pillar-solution-to-address-the-tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-economy-july-2021.htm.2 G20.G20 Bali Leaders DeclarationEB/OL.(2022-09-16)2022-11-23.https:/www.consilium.europa.eu/media/60201/2022-11-16-g20-declaration-data.pdf.3 OECD.International Community Strikes a Ground-breaking Tax Deal for the Digital AgeEB/OL.(2021-08-10)2022-11-23.https:/www.oecd.org/tax/beps/international-community-strikes-a-ground-breaking-tax-deal-for-the-digital-age.htm.4 Luis Coronado&Matt Andrew.BEPS 2.0 Implementation Continues to Vex Multilateral PolicymakersEB/OL.(2022-09-22)2022-11-23.https:/ TAXATION IN CHINA国际财税动态研究GLOBAL DEVELOPMENT IN TAXATIONDOI:10.19376/10-1142/f.2023.01.002及国家之间税收权益的再分配，所以面临更大的困难。金额 A 的基本规则虽然初具雏形，但更详细的操作办法和关键要素尚未制定，将规则转变为各国的国内立法尚不具备可行性。为尽快推进方案落地，OECD 包容性框架自 2022 年 1 月起分阶段对金额 A 的关键性组成模块进行公众咨询，共有 250 多个来自企业、非政府组织、学术界的相关方，针对 7 份公众咨询文件提出建议。5 2022 年 7 月 11 日，OECD 发布涵盖金额A 关键执行条款的综合性文件，即支柱一金额 A 进展报告。该报告以国内示范规则的形式呈现，不仅总结了迄今为止在金额 A 方面开展的技术工作，而且提出在 2023 年上半年将举行多边公约的签约仪式，以落实支柱一规则并争取在 2024 年开始实施。此外，进展报告还承诺在 2022 年年底发布金额 B 的详细规则。6 2022 年 10 月 6 日，OECD 再次发布关于金额 A 征收管理及税收确定性方面的进展报告，针对技术设计方案的最新细节征求公众意见。7总体来看，从根本上革新已运行近百年的国际税收制度是一项敏感而艰巨的任务，其重点在于在短期政治利益与持久性规则设计之间取得平衡，故而需要 OECD 包容性框架通过多个渠道紧锣密鼓地开展滚动式公共咨询，以完善金额 A 规则，确保国际税收规则的稳定性和征管的可操作性。支柱二旨在解决全球有害税收竞争问题，虽然未特别针对数字经济，但能从根源上防范 BEPS 问题产生的风险，以更为广泛而公平的方式重塑国际税收规则。因此，支柱二在磋商谈判中逐渐由配角转变为主角。相对于支柱一而言，支柱二的进展更快一些。早在 2021 年 12 月，OECD 就发布了应对经济数字化税收挑战支柱二全球反税基侵蚀（GloBE）规则立法模板，为计划实施的辖区提供修订国内法的规则标准和技术指导。8 2022 年 3 月，OECD 发布立法模板的解释性文件，通过规则注释和案例应用进行详细补充。9当前，支柱二GloBE的规则设计和技术工作已基本完成，即将发布的实施框架将为不同辖区税务部门采取协调一致的征管行动提供指引。10然而，支柱二目前仍需着力解决以下问题：一是如何将统一规则有效应用于不同国家的国内法中；二是如何协调适配 GloBE 规则与美国全球无形低税所得（GILTI）规则；三是如何设计应税规则（STTR）以满足发展中国家的诉求。除了技术和法律上的问题以外，支柱一和支柱二目前仍面临一定的政治风险。从支柱一金额 A 的门槛标准（即 200 亿欧元的销售收入、10%的销售毛利率）来看，金额 A 仅能涵盖世界 500 强跨国公司中的 78 家企业。11有相关方指责这种覆盖面过于狭窄，如非洲税收管理论坛（ATAF）的成员国就有此类担心，认为金额 A 可能会导致新的不公平。另外，还有相关方担心复杂的支柱一方案无法解决当前的挑战，反而会引发国与国之间的税收争端。支柱二目前面临的政治挑战也比较大。支柱二 GloBE 规则中的全球最低税率定在15%，远低于一些国家的现行税率，尤其是非洲和拉美国家，因而有的国家认为 15%的最低税率无法发挥效果。但也有一些国家为了吸引外资或鼓励技术创新实行大量的税收优惠政策，其实际税率处于较低水平，5 OECD.Progress Report on Amount A of Pillar One Frequently Asked QuestionsEB/OL.(2022-07-01)2022-11-23.https:/www.oecd.org/tax/beps/frequently-asked-questions-progress-report-on-amount-a-pillar-one-july-2022.pdf.6 OECD.Progress Report on Amount A of Pillar One:Two-Pillar Solution to the Tax Challenges of the Digitalisation of the EconomyEB/OL.(2022-07-11)2022-11-23.https:/www.oecd.org/tax/beps/progress-report-on-amount-a-of-pillar-one-two-pillar-solution-to-the-tax-challenges-of-the-digitalisation-of-the-economy.htm.7 OECD.Progress Report on the Administration and Tax Certainty Aspects of Amount A of Pillar One:Two-Pillar Solution to the Tax Challenges of the Digitalisation of the EconomyEB/OL.(2022-10-06)2022-11-23.https:/www.oecd.org/tax/beps/progress-report-on-the-administration-and-tax-certaint-aspects-of-amount-a-of-pillar-one-two-pillar-solution-to-the-tax-challenges-of-the-digitalisation-of-the-economy.htm.8 OECD.Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy:Global Anti-Base Erosion Model Rules(Pillar Two)EB/OL.(2021-12-20)2022-11-23.https:/www.oecd.org/tax/beps/tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-economy-global-anti-base-erosion-model-rules-pillar-two.htm.9 OECD.Tax Challenges of Digitalisation:OECD Invites Public Input on the Implementation Framework of the Global Minimum TaxEB/OL.(2022-03-14)2022-11-23.https:/www.oecd.org/tax/beps/oecd-invites-public-input-on-the-implementation-framework-of-the-global-minimum-tax.htm.10 Michael Rapoport.OECD Says Tax Pact Consultations,Guidance Expected in DecemberEB/OL.(2022-11-18)2022-11-23.https:/ EconPol.OECD Tax Reform Affects Only 78 of the World s Largest 500 CompaniesEB/OL.(2022-07-05)2022-11-23.https:/www.econpol.eu/press_releases/2021-07-05.272023年第1期国际税收INTERNATIONAL TAXATION IN CHI